2023年第288講，說(shuō)稅收，談風(fēng)險(xiǎn)，講政策。今天說(shuō)說(shuō)“土地增值稅”的稅制沿革、特點(diǎn)、立法宗旨。

一、土地增值稅概念

1.概念

土地增值稅是對(duì)有償轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物產(chǎn)權(quán)并取得增值性收入的單位和個(gè)人征收的一種稅。

2.唯一對(duì)土地增值（收益）額課稅的稅種

該稅是我國(guó)1994年稅制改革時(shí)開征的一個(gè)新稅種，也是唯一對(duì)土地增值（收益）額課稅的稅種。

二、土地增值稅稅制沿革

（一）歷史分類

1.分類

對(duì)土地征稅，根據(jù)計(jì)稅依據(jù)不同，大致可以分為兩類:財(cái)產(chǎn)稅性質(zhì)的土地稅和收益性質(zhì)的土地稅。

2.具體情況

一類是財(cái)產(chǎn)稅性質(zhì)的土地稅，有的以土地?cái)?shù)量為稅基實(shí)行從量計(jì)征，如封建社會(huì)征收的田賦和地畝稅；有的以價(jià)值為稅基實(shí)行從價(jià)計(jì)征，如國(guó)民政府時(shí)期的地價(jià)稅等。這類土地稅歷史悠久，屬于原始的直接稅或財(cái)產(chǎn)稅。

另一類是收益性質(zhì)的土地稅，其實(shí)質(zhì)是對(duì)土地收益或地租征稅。

（二）新中國(guó)成立后政策變化

1.稅制不完善

新中國(guó)成立后，雖然先后開征了城市房地產(chǎn)稅、契稅、房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅等涉及土地的稅種，但這些稅種大多屬于傳統(tǒng)的土地稅，有的還帶有行為稅特點(diǎn)，調(diào)節(jié)房地產(chǎn)市場(chǎng)的作用有限。

2.形勢(shì)需要

1993年6月，國(guó)務(wù)院根據(jù)當(dāng)時(shí)房地產(chǎn)市場(chǎng)過(guò)熱的情況，提出加強(qiáng)宏觀調(diào)控的意見(jiàn)，明確指出要盡快開征土地增值稅，規(guī)范房地產(chǎn)交易市場(chǎng)秩序，調(diào)節(jié)土地增值收益，維護(hù)國(guó)家權(quán)益。

3.新稅種的開征

國(guó)務(wù)院于1993年12月13日頒布《中華人民共和國(guó)土地增值稅暫行條例》。土地增值稅作為1994年稅制改革中的一個(gè)新稅種，自1994年1月1日起開始在全國(guó)范圍內(nèi)征收。

三、稅制特點(diǎn)

土地增值稅具有以下特點(diǎn)：

（一）以增值額為征稅對(duì)象

我國(guó)的土地增值稅屬于土地轉(zhuǎn)移增值稅類型，因此，要以土地、房屋轉(zhuǎn)讓收入減除法定的扣除項(xiàng)目金額后的余額為計(jì)稅依據(jù)征收。這一點(diǎn)與企業(yè)所得稅有類似的地方。（二）轉(zhuǎn)讓一次征收一次

土地增值稅是在房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)征收，只要有增值額，每轉(zhuǎn)讓一次就征收一次稅。這一點(diǎn)與增值稅中對(duì)銷售不動(dòng)產(chǎn)征稅有些類似。

（三）實(shí)行超率累進(jìn)稅率

土地增值稅稅率以轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的增值率高低為依據(jù)，按照累進(jìn)原則設(shè)計(jì)。這樣，增值率高的，適用稅率高，多納稅；增值率低的，適用稅率低，少納稅。這一點(diǎn)與個(gè)人所得稅對(duì)綜合所得和經(jīng)營(yíng)所得征稅采取超額累進(jìn)稅率類似。

（四）開征目的是規(guī)范房地產(chǎn)市場(chǎng)交易秩序

土地增值稅是貫徹國(guó)家宏觀調(diào)控政策、利用稅收杠桿對(duì)房地產(chǎn)市場(chǎng)進(jìn)行必要調(diào)節(jié)而出臺(tái)的一個(gè)新稅種，具有特定的開征目的。從這個(gè)意義上說(shuō)，它又是一個(gè)特定目的稅。

四、立法宗旨

在我國(guó)開征土地增值稅的主要目的是合理調(diào)節(jié)土地增值收益分配，并運(yùn)用稅收杠桿引導(dǎo)房地產(chǎn)經(jīng)營(yíng)方向，規(guī)范房地產(chǎn)市場(chǎng)交易秩序，促進(jìn)房地產(chǎn)市場(chǎng)健康發(fā)展。

（一）開征土地增值稅，是為了適應(yīng)土地使用制度改革和社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的建立

1.制度變化

從1987年開始，我國(guó)著手進(jìn)行城鎮(zhèn)土地使用制度改革。

1988年4月修改后的《憲法》明確提出：“土地的使用權(quán)可以依照法律的規(guī)定轉(zhuǎn)讓。”

1990年5月，國(guó)務(wù)院發(fā)布《中華人民共和國(guó)城鎮(zhèn)國(guó)有土地使用權(quán)出讓和轉(zhuǎn)讓暫行條例》，標(biāo)志國(guó)有土地使用權(quán)有償出讓并可轉(zhuǎn)讓的土地使用制度正式建立。

1992年以后，隨著我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制逐步建立，土地使用制度改革進(jìn)程加快，房地產(chǎn)市場(chǎng)也有了很大發(fā)展，以出讓和轉(zhuǎn)讓方式進(jìn)入土地市場(chǎng)的土地?cái)?shù)量大幅度增加。

2.意義

土地使用權(quán)進(jìn)入市場(chǎng)，意味著單位和個(gè)人能夠通過(guò)土地使用權(quán)的轉(zhuǎn)讓獲取土地增值收益。在這種情況下，必須建立與之相適應(yīng)的稅收法規(guī)，以合理調(diào)節(jié)土地增值收益，使既是生產(chǎn)資料又是自然資源的國(guó)有土地能夠保值并增值，以此完善土地的公有制制度。

（二）開征土地增值稅，是為了規(guī)范房地產(chǎn)市場(chǎng)交易秩序，抑制炒買炒賣房地產(chǎn)獲取暴利的投機(jī)行為

1.發(fā)展中存在的問(wèn)題

1992年后隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的建立，房地產(chǎn)業(yè)迅速發(fā)展起來(lái)，隨之也出現(xiàn)了一些比較嚴(yán)重的問(wèn)題。問(wèn)題之一就是房地產(chǎn)開發(fā)過(guò)熱，導(dǎo)致大量資本向房地產(chǎn)行業(yè)集中，加劇了我國(guó)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的失衡，同時(shí)商品房?jī)r(jià)格上漲幅度過(guò)快，炒買炒賣房地產(chǎn)的投機(jī)行為盛行，擾亂了房地產(chǎn)交易市場(chǎng)正常秩序。

2.解決這些問(wèn)題的方法

（1）要解決這些問(wèn)題，除了加強(qiáng)對(duì)土地出讓和房地產(chǎn)市場(chǎng)的監(jiān)管外，還應(yīng)該發(fā)揮稅收的杠桿作用進(jìn)行調(diào)控。開征土地增值稅，可以實(shí)現(xiàn)對(duì)單位和個(gè)人有償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的過(guò)高收益進(jìn)行調(diào)節(jié)。

（2）在這一點(diǎn)上，土地增值稅主要采取了從低到高的四級(jí)超率累進(jìn)稅率，使增值多的多繳稅，增值少的少繳稅，無(wú)增值的不繳稅。這是國(guó)家運(yùn)用稅收手段，對(duì)轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的過(guò)高收益進(jìn)行分配，以抑制炒買炒賣牟取暴利的行為，合理調(diào)節(jié)土地增值收益、促進(jìn)土地資源的合理配置，引導(dǎo)房地產(chǎn)業(yè)健康、有序發(fā)展的需要。

（三）開征土地增值稅，是為了維護(hù)國(guó)家權(quán)益，合理分配土地增值收益

1.房地產(chǎn)漲價(jià)的收益

（1）我國(guó)房地產(chǎn)漲價(jià)的收益，主要來(lái)自土地資源的增值收益而不是房屋本身。

（2）土地增值收益，包括自然增值收益和投資增值收益。

（3）土地自然增值是隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和城鎮(zhèn)建設(shè)對(duì)稀缺的土地資源的需求而產(chǎn)生和日益上升的。

（4）投資增值收益主要是通過(guò)城市基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)、改善交通和通信狀況、建立商業(yè)網(wǎng)點(diǎn)等形成的級(jí)差地租收益。

2.開征土地增值稅是維護(hù)國(guó)家土地權(quán)益的需要

（1）在我國(guó)，一方面實(shí)行土地公有制，土地歸國(guó)家所有，另一方面城市的建設(shè)和改造任務(wù)由國(guó)家承擔(dān)。這樣，國(guó)家對(duì)土地的所有權(quán)決定了國(guó)家應(yīng)獲得土地的絕對(duì)地租，實(shí)現(xiàn)方式是從土地使用權(quán)出讓中取得收入；而國(guó)家對(duì)土地主要是城市土地的投入決定了國(guó)家有理由獲得土地的級(jí)差地租，實(shí)現(xiàn)方式是征稅。

（2）開征土地增值稅，以稅收形式將土地增值收益收回一部分，既有助于進(jìn)一步增加城市建設(shè)的投入，更是維護(hù)國(guó)家土地權(quán)益的需要。

（四）開征土地增值稅，是為了擴(kuò)大地方稅稅源，建立健全房地產(chǎn)業(yè)稅收制度的需要

1.必要性

為了保障經(jīng)濟(jì)建設(shè)和人民物質(zhì)文化生活所需資金，國(guó)家除了要加強(qiáng)對(duì)現(xiàn)有稅種征管外，還要把著眼點(diǎn)放在開辟新的稅源上。

房地產(chǎn)業(yè)雖然是第三產(chǎn)業(yè)，但已成為國(guó)民經(jīng)濟(jì)的支柱產(chǎn)業(yè)。隨著我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和繁榮，土地增值特別是城市土地的自然增值將越來(lái)越大，所占比重也會(huì)越來(lái)越高。

土地增值稅屬于地方稅，開征土地增值稅可以保證地方政府從土地轉(zhuǎn)讓和房地產(chǎn)交易中獲取越來(lái)越多的財(cái)政收入。

2.必然性

此外，開征土地增值稅也是稅制改革的要求。從國(guó)外不動(dòng)產(chǎn)稅的設(shè)置情況看，對(duì)不動(dòng)產(chǎn)一般在取得階段、保有階段、轉(zhuǎn)讓階段分別課征不同的稅種，而我國(guó)目前有關(guān)不動(dòng)產(chǎn)的稅制還不健全、不配套，開征土地增值稅對(duì)建立與健全我國(guó)房地產(chǎn)稅制有一定的積積極作用。

五、政策依據(jù)

1.國(guó)務(wù)院1993年12月13日頒布的《中華人民共和國(guó)土地增值稅暫行條例》（國(guó)務(wù)院令1993年第138號(hào)公布、2011年第588號(hào)令修改）。

2.財(cái)政部1995年1月27日發(fā)布的《中華人民共和國(guó)土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（財(cái)法字〔1995〕6號(hào)）。