老黎說稅：2023年第76講，說稅收，談風(fēng)險，講政策。今天說說“轉(zhuǎn)讓取得的不動產(chǎn)”的增值稅涉稅業(yè)務(wù)。

《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財稅【2016】36號）附件1：《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》第五十一條規(guī)定，營業(yè)稅改征的增值稅，由國家稅務(wù)局負(fù)責(zé)征收。納稅人銷售取得的不動產(chǎn)和其他個人出租不動產(chǎn)的增值稅，國家稅務(wù)局暫委托地方稅務(wù)局代為征收。

隨著2018年省及省以下各級國地稅機(jī)構(gòu)合并成一家稅務(wù)局，這一規(guī)定不再具有操作意義。

納稅人轉(zhuǎn)讓其取得的不動產(chǎn)，適用《納稅人轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)增值稅征收管理暫行辦法》(總局公告2016第14號)的規(guī)定繳納增值稅。

一、適用范圍

企業(yè)、行政單位、事業(yè)單位、軍事單位、社會團(tuán)體、其他單位以及個體工商戶和其他個人，銷售其取得的不動產(chǎn)，按照《納稅人轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)增值稅征收管理暫行辦法》的規(guī)定繳納增值稅。上述銷售不動產(chǎn)，是指轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)所有權(quán)的業(yè)務(wù)活動，包括轉(zhuǎn)讓建筑物有限產(chǎn)權(quán)或者永久使用權(quán)的，轉(zhuǎn)讓在建的建筑物或者構(gòu)筑物所有權(quán)的，以及在轉(zhuǎn)讓建筑物或者構(gòu)筑物時一并轉(zhuǎn)讓其所占土地的使用權(quán)的。不動產(chǎn)，是指不能移動或者移動后會引起性質(zhì)、形狀改變的財產(chǎn)，包括建筑物、構(gòu)筑物等。

上述取得不動產(chǎn)，包括以直接購買、接受捐贈、接受投資人股、自建以及抵債等各種形式取得不動產(chǎn)，不包括房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目(商品住宅、營業(yè)房、寫字樓等)。也就是說，此處自建與房地產(chǎn)開發(fā)公司自行開發(fā)商品房不是同一概念。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目的征收管理適用《房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目增值稅征收管理暫行辦法》(總局公告2016年第18號)。

可見。取得的不動產(chǎn)，除了自建屬于原始取得外，基本上屬于繼受取得。繼受取得，又稱“傳來取得”，與“原始取得”相對，是指通過某種法律行為從原所有人處取得對某項財產(chǎn)的所有權(quán)的取得方式，主要包括買賣、交換、贈與、繼承、遺贈、抵債等。這部分房產(chǎn)與土地增值稅中的“舊房”概念相近，即已使用一段時間或達(dá)到一定磨損程度的房產(chǎn)，又稱存量房、二手房。

二、征收方式

根據(jù)《納稅人轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)增值稅征收管理暫行辦法》的規(guī)定，納稅人轉(zhuǎn)讓其取得的不動產(chǎn)按以下規(guī)定申報繳納增值稅。

1.一般納稅人銷售其取得的不動產(chǎn)計稅規(guī)定。

(1)銷售2016年4月30日前取得的不動產(chǎn)選擇適用簡易計稅方法。

①一般納稅人銷售其2016年4月30日前取得非自建的不動產(chǎn)，可以選擇適用簡易計稅方法，以取得的全部價款和價外費(fèi)用減去該項不動產(chǎn)購置原價或者取得不動產(chǎn)時的作價后的余額為銷售額，按照5%的征收率計算應(yīng)納稅額。

②一般納稅人銷售其2016年4月30日前自建的不動產(chǎn)，可以選擇適用簡易計稅方法，以取得的全部價款和價外費(fèi)用為銷售額，按照5%的征收率計算應(yīng)納稅額。

選擇簡易計稅方法的，納稅人均應(yīng)按照5%的征收率直接計算應(yīng)納稅額。其區(qū)別在于計稅銷售額，即購置的按差額計稅，自建的按全額計稅。

(2)銷售2016年4月30日前取得的不動產(chǎn)選擇適用一般計稅方法。

①一般納稅人銷售其2016年4月30日前取得非自建不動產(chǎn)，適用一般計稅方法計稅的，以取得的全部價款和價外費(fèi)用為銷售額計算應(yīng)納稅額。

②一般納稅人銷售其2016年4月30日前自建的不動產(chǎn)，適用一般計稅方法計稅的，應(yīng)以取得的全部價款和價外費(fèi)用為銷售額計算應(yīng)納稅額。

選擇一般計稅方法的，納稅人均應(yīng)以取得的全部價款和價外費(fèi)用為銷售額適用9%的稅率，計算銷項稅額，允許抵扣進(jìn)項稅額。

(3)2016年5月1日后取得的不動產(chǎn)適用一般計稅方法。

①一般納稅人銷售其2016年5月1日后取得非自建的不動產(chǎn)，適用一般計稅方法，以取得的全部價款和價外費(fèi)用為銷售額計算應(yīng)納稅額。

②一般納稅人銷售其2016年5月1日后自建的不動產(chǎn)，應(yīng)適用一般計稅方法，以取得的全部價款和價外費(fèi)用為銷售額計算應(yīng)納稅額。

銷售2016年5月1日后取得的不動產(chǎn)必須選擇一般計稅方法，兩種情形均以取得的全部價款和價外費(fèi)用為銷售額適用9%稅率，計算銷項稅額，允許抵扣進(jìn)項稅額。

需要注意的是，上述一般納稅人轉(zhuǎn)讓其取得的不動產(chǎn)，如果不動產(chǎn)所在地與機(jī)構(gòu)所在地不在同一縣(市、區(qū))的，納稅人應(yīng)向不動產(chǎn)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)預(yù)繳稅款。即納稅人轉(zhuǎn)讓其非自建的不動產(chǎn)，應(yīng)以取得的全部價款和價外費(fèi)用扣除不動產(chǎn)購置原價或者取得不動產(chǎn)時的作價后的余額，按照5%的征收率(簡易計稅方法)或5%的預(yù)征率(一般計稅方法)向不動產(chǎn)所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)預(yù)繳稅款，向機(jī)構(gòu)所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)申報納稅。納稅人轉(zhuǎn)讓其自建的不動產(chǎn)，應(yīng)以取得的全部價款和價外費(fèi)用，按照5%征收率(簡易計稅方法)或5%的預(yù)征率（一般計稅方法)向不動產(chǎn)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)預(yù)繳稅款，向機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報納稅。

2.小規(guī)模納稅人(不含其他個人)銷售其取得的不動產(chǎn)計稅規(guī)定。

(1)小規(guī)模納稅人銷售其取得非自建的不動產(chǎn)應(yīng)以取得的全部價款和價外費(fèi)用減去該項不動產(chǎn)購置原價或者取得不動產(chǎn)時的作價后的余額為銷售額，按照5%征收率計算應(yīng)納稅額。

(2)小規(guī)模納稅人銷售其自建的不動產(chǎn)，應(yīng)以取得的全部價款和價外費(fèi)用為銷售額，按照5%的征收率計算應(yīng)納稅額。

小規(guī)模納稅人銷售其取得的不動產(chǎn)均適用簡易計稅方法、按照5%的征收率直接計算應(yīng)納稅額。其區(qū)別在于計稅銷售額，即購置的按差額計稅，自建的按全額計稅。

小規(guī)模納稅人(不含其他個人)，應(yīng)按照上述規(guī)定的計稅方法向不動產(chǎn)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)預(yù)繳稅款，向機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報納稅。

需要注意的是，個體工商戶銷售購買的住房和其他個人銷售不動產(chǎn)不屬于上述兩種情形。其中個體工商戶銷售住房與其他個人銷售住房計稅方法相同。

3.其他個人銷售其取得的不動產(chǎn)計稅規(guī)定。

個人轉(zhuǎn)讓其購買的不動產(chǎn)，按照以下規(guī)定繳納增值稅，同時直接向不動產(chǎn)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報納稅(不需要預(yù)繳)。

(1)其他個人出售經(jīng)營用房。

①其他個人銷售其取得非自建的不動產(chǎn)，應(yīng)以取得的全部價款和價外費(fèi)用減去該項不動產(chǎn)購置原價或者取得不動產(chǎn)時的作價后的余額為銷售額，按照5%的征收率計算應(yīng)納稅額。

②其他個人銷售其自建的不動產(chǎn)，應(yīng)以取得的全部價款和價外費(fèi)用為銷售額，按照5%的征收率計算應(yīng)納稅額。

(2)個人(包括自然人、個體工商戶)出售住房。

①個人轉(zhuǎn)讓其購買的住房，按照有關(guān)規(guī)定全額繳納增值稅的，以取得的全部價款和價外費(fèi)用為銷售額，按照5%的征收率計算應(yīng)納稅額。

②個人轉(zhuǎn)讓其購買的住房，按照有關(guān)規(guī)定差額繳納增值稅的，以取得的全部價款和價外費(fèi)用扣除購買住房價款后的余新為銷售額，按照5%的征收率計算應(yīng)納稅額。

按照規(guī)定，個人將購買不足2年的住房對外銷售的，按照5%的征收率全額繳納增值稅。個人將購買2年以上(含2年)的住房對外銷售的，免征增值稅。上述政策不適用北京市、上海市、廣州市和深圳市。

個人將購買不足2年的住房對外銷售的，按照5%的征收率全額繳納增值稅;個人將購買2年以上（含2年)的非普通住房對外銷售，以銷售收入減去購買住房價款后的差額按照5%的征收率繳納增值稅。個人將購買2年以上（含2年)的普通住房對外銷售的，免征增值稅。上述政策僅適用于北京市、上海市、廣州市和深圳市。

需要注意的是，辦理免稅的具體程序、購買房屋的時間、非購買形式取得住房行為及其他相關(guān)稅收管理規(guī)定，按照《國務(wù)院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)建設(shè)部等部門關(guān)于做好穩(wěn)定住房格工作意見的通知》(國辦發(fā)【2005】26號）、《國家稅務(wù)總局、財政部、建設(shè)部關(guān)于加強(qiáng)房地產(chǎn)稅收管理的通知》(國稅發(fā)【2005】89號)和《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)稅收政策執(zhí)行中幾個具體問題的通知》(國稅發(fā)【2005】172號)的有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。其中購買房屋的時間規(guī)定如下:

(1）個人購買住房以取得的房屋產(chǎn)權(quán)證或契稅完稅證明上注明的時間作為其購買房屋的時間。納稅人申報時，同時出具房屋產(chǎn)權(quán)證和契稅完稅證明且二者所注明的時間不一致的，按照“孰先”的原則確定購買房屋的時間。即房屋產(chǎn)權(quán)證上注明的時間早于契稅完稅證明上注明的時間的，以房屋產(chǎn)權(quán)證注明的時間為購買房屋的時間;契稅完稅證明上注明的時間早于房屋產(chǎn)權(quán)證上注明的時間的，以契稅完稅證明上注明的時間為購買房屋的時間。

(2）個人將通過受贈、繼承、離婚財產(chǎn)分割等非購買形式取得的住房對外銷售的行為，其購房時間按發(fā)生受贈、繼承、離婚財產(chǎn)分割行為前的購房時間確定，其購房價格按發(fā)生受贈、繼承、離婚財產(chǎn)分割行為前的購房原價確定。

(3)根據(jù)國家房改政策購買的公有住房，以購房合同的生效時間、房款收據(jù)的開具日期或房屋產(chǎn)權(quán)證上注明的時間，按照“孰先”的原則確定購買房屋的時間。

(4)個人轉(zhuǎn)讓住房，因產(chǎn)權(quán)糾紛等原因未能及時取得房屋所有權(quán)證書(包括不動產(chǎn)權(quán)證書)，對于人民法院、仲裁委員會出具的法律文書確認(rèn)個人購買住房的，法律文書的生效日期視同房屋所有權(quán)證書的注明時間，據(jù)以確定納稅人是否享受稅收優(yōu)惠政策。(以上內(nèi)容見《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)稅收政策執(zhí)行中幾個具體問題的通知》國稅發(fā)[2005]172號、《國家稅務(wù)總局關(guān)于個人轉(zhuǎn)讓住房享受稅收優(yōu)惠政策判定購房時間問題的公告》總局公告2017年第8號)。

需要注意的是，個人轉(zhuǎn)讓住房，在2016年4月30日前已簽訂轉(zhuǎn)讓合同，2016 年5月1日以后辦理產(chǎn)權(quán)變更事項的，應(yīng)繳納增值稅，不繳納營業(yè)稅。(見《國家稅務(wù)總局關(guān)于明確營改增試點(diǎn)若于征管問題的公告》總局公告2016年第26號)。

三、應(yīng)納稅額計算

1.基本規(guī)定。

納稅人轉(zhuǎn)讓其取得的不動產(chǎn)，應(yīng)區(qū)分一般計稅方法和簡易計稅方法計算增值稅應(yīng)納稅額。

(1)①般計稅方法:

應(yīng)納稅額

=全部價款和價外費(fèi)用÷(1+9%)x9%

(2)簡易計稅方法:

①以轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)取得的全部價款和價外費(fèi)用作為計算依據(jù)的，計算公式為:

應(yīng)納稅額

=全部價款和價外費(fèi)用÷(1+5%)x5%

②以轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)取得的全部價款和價外費(fèi)用扣除不動產(chǎn)購置原價或者取得不動產(chǎn)時的作價后的余額作為計算依據(jù)的，計算公式為:

應(yīng)納稅頻額

=（全部價款和價外費(fèi)用—購置原價或者取得時的作價)÷(1+5%)x5%

2. 預(yù)繳稅款。

除其他個人轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)外，其他納稅人轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)，不論是增值稅一般納稅人還是小規(guī)模納稅人，不論是一般計稅方法還是簡易計稅方法，不論是2016年5月1日前取得的不動產(chǎn)還是5月1日后取得的不動產(chǎn)，都需要在不動產(chǎn)所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)按照5%征收率或5%預(yù)征率預(yù)繳增值稅，然后向其機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報納稅。其他個人，即自然人不需要預(yù)繳增值稅，直接在不動產(chǎn)所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)申報繳納即可。

納稅人轉(zhuǎn)讓其取得的不動產(chǎn)，向不動產(chǎn)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)預(yù)繳的增值稅稅款，可以在當(dāng)期增值稅應(yīng)納稅額中抵減，抵減不完的，結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵減。納稅人以預(yù)繳稅款抵減應(yīng)納稅額，應(yīng)以完稅憑證作為合法有效憑證。

納稅人轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)，按照規(guī)定應(yīng)向不動產(chǎn)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)預(yù)繳稅款而自應(yīng)當(dāng)預(yù)繳之月起超過6個月沒有預(yù)繳稅款的，由機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)按照《征管法》及相關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理。

四、扣除憑證

納稅人按規(guī)定從取得的全部價款和價外費(fèi)用中扣除不動產(chǎn)購置原價或者取得不動產(chǎn)時的作價的，應(yīng)當(dāng)取得符合法律、行政法規(guī)和國家稅務(wù)總局規(guī)定的合法有效憑證。否則，不得扣除。

上述憑證是指:

1.稅務(wù)部門監(jiān)制的發(fā)票。

2. 法院判決書、裁定書、調(diào)解書，以及仲裁裁決書、公證債權(quán)文書。

3.國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他憑證。

納稅人轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)，按照有關(guān)規(guī)定差額繳納增值稅的，如因丟失等原因無法提供取得不動產(chǎn)時的發(fā)票，可向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供其他能證明契稅計稅金額的完稅憑證等資料，進(jìn)行差額扣除。納稅人以契稅計稅金額進(jìn)行差額扣除的，按照下列公式計算增值稅應(yīng)納稅額:

(1)2016年4月30日及以前繳納契稅的:

增值稅應(yīng)納稅額

=[全部交易價格(含增值稅)-契稅計稅金額(含營業(yè)稅)]÷(1 +5%)x5%

(2)2016年5月1日及以后繳納契稅的:

增值稅應(yīng)納稅額

=[全部交易價格(含增值稅)÷(1+5%)

-契稅計稅金額(不含增值稅)]x5%

納稅人同時保留取得不動產(chǎn)時的發(fā)票和其他能證明契稅計稅金額的完稅憑證等資料的，應(yīng)當(dāng)憑發(fā)票進(jìn)行差額扣除。(見《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)繳納增值稅差額扣除有關(guān)問題的公告》總局公告2016年第73號)。

五、發(fā)票開具

一般納稅人轉(zhuǎn)讓其取得的不動產(chǎn)，自行開具增值稅發(fā)票;小規(guī)模納稅人轉(zhuǎn)讓其取得的不動產(chǎn)，不能自行開具增值稅發(fā)票的，可向不動產(chǎn)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請代開。

納稅人向其他個人轉(zhuǎn)讓其取得的不動產(chǎn)，不得開具或申請代開增值稅專用發(fā)票。

六、轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)

納稅人轉(zhuǎn)讓2016年4月30日前取得的土地使用權(quán)比照納稅人轉(zhuǎn)讓取得不動產(chǎn)的相關(guān)規(guī)定計算繳納增值稅。具體規(guī)定如下:

1.一般納稅人轉(zhuǎn)讓2016年4月30日前取得的土地使用權(quán)，可以選擇適用簡易計稅方法，以取得的全部價款和價外費(fèi)用減去取得該土地使用權(quán)的原價后的余額為銷售額，按照5%的征收率計算繳納增值稅。否則，應(yīng)按照一般計稅方法，以取得的全部價款和價外費(fèi)用為銷售額，適用9%的稅率計算銷項稅額。

2.小規(guī)模納稅人轉(zhuǎn)讓2016年4月30日前取得的土地使用權(quán)，既可以取得的全部價款和價外費(fèi)用為銷售額，適用3%的征收率全額計稅，也可以取得的全部價款和價外費(fèi)用減去取得該土地使用權(quán)的原價后的余額為銷售額，適用5%的征收率差額計稅。

納稅人轉(zhuǎn)讓2016年5月1日后取得的土地使用權(quán)，一般納稅人應(yīng)適用9%的稅率，按照一般計稅方法計算繳納增值稅;小規(guī)模納稅人應(yīng)適用3%的征收率，按照簡易計稅方法計算繳納增值稅。(以上內(nèi)容見《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步明確全面推開營改增試點(diǎn)有關(guān)勞務(wù)派遣服務(wù)、收費(fèi)公路通行費(fèi)抵扣等政策的通知》財稅[2016]47號)。