股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同也是實(shí)務(wù)中經(jīng)常遇到的合同，今天我們來聊下股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同的涉稅審核要點(diǎn)。

一、標(biāo)題

首先看標(biāo)題，股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議，這已經(jīng)可以讓我們判斷出交易的標(biāo)的是股權(quán)了，轉(zhuǎn)讓方涉及所得稅、印花稅，如果標(biāo)的是上市公司股權(quán)的話，還會涉及增值稅。因?yàn)楣蓹?quán)轉(zhuǎn)讓涉及增值稅的情形只局限于交易上市公司股票的場合，同時(shí)，印花稅的稅率比較低，一般情況下轉(zhuǎn)讓方與受讓方都是萬分之五，交易上市公司股票時(shí)只有轉(zhuǎn)讓方按千分之一納稅，受讓方不納稅，即使按千分之一的稅率計(jì)算，1000萬的合同印花稅也才1萬塊錢，都1000萬的生意了，基本也不會在意這1萬塊錢，所以印花稅一般忽略不計(jì)，主要考慮的就是轉(zhuǎn)讓方的所得稅。

二、合同主體

合同主體部分，甲方是轉(zhuǎn)讓方，乙方是受讓方。要判斷轉(zhuǎn)讓方的性質(zhì)，轉(zhuǎn)讓方如果是公司的話，涉及企業(yè)所得稅，如果是個(gè)人的話，涉及個(gè)人所得稅，如果是合伙企業(yè)的話，合伙企業(yè)本身不是所得稅的納稅主體，要穿透到合伙人，合伙人是公司就繳納企業(yè)所得稅，是個(gè)人就繳納個(gè)人所得稅，是合伙企業(yè)的話就進(jìn)一步穿透。

對受讓方來說，雖然受讓方只涉及可以忽略不計(jì)的印花稅，但受讓方也要判斷轉(zhuǎn)讓方的性質(zhì)，是企業(yè)還是個(gè)人，如果是個(gè)人的話，受讓方就負(fù)有代扣代繳義務(wù)，也就意味著受讓方在支付股權(quán)轉(zhuǎn)讓款時(shí)要扣下轉(zhuǎn)讓方應(yīng)交的稅款，然后繳納給稅務(wù)機(jī)關(guān)。需要強(qiáng)調(diào)的是，受讓方扣下稅款后一定要及時(shí)交給稅務(wù)機(jī)關(guān)，不然有可能構(gòu)成逃稅罪，并且沒有交錢免刑的豁免規(guī)定。

三、合同標(biāo)的條款

第一條是合同標(biāo)的條款，合同標(biāo)的條款寫明了雙方交易的標(biāo)的是某公司的股權(quán)，我們要判斷所交易的股權(quán)的性質(zhì)，如果是上市公司股權(quán)，那轉(zhuǎn)讓方還要按“金融商品轉(zhuǎn)讓”稅目來交增值稅，稅率是6%。同時(shí)，印花稅方面只有轉(zhuǎn)讓方繳納，并且稅率是千分之一。一般情況下印花稅是股權(quán)轉(zhuǎn)讓雙方都需要繳納的稅種，稅率都是萬分之五，千分之一相當(dāng)于轉(zhuǎn)讓方承擔(dān)了受讓方該交的印花稅。如果合同標(biāo)的不是上市公司股權(quán)，那轉(zhuǎn)讓方就不會涉及增值稅，印花稅也由雙方分別按萬分之五的稅率來交。

四、合同價(jià)款條款

第二條的2.1約定了股權(quán)轉(zhuǎn)讓的價(jià)格，這里需要注意的是交易價(jià)格是否明顯偏低？

國家稅務(wù)總局公告2014年第67號規(guī)定了個(gè)人轉(zhuǎn)讓股權(quán)時(shí)股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)格明顯偏低的六種情形，我們主要看第一種情形，股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)格低于股權(quán)凈資產(chǎn)份額的，比如公司凈資產(chǎn)是1000萬，那60%股權(quán)對應(yīng)的份額就是600萬，股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)格如果低于600萬的，就屬于價(jià)格明顯偏低。

如果公司資產(chǎn)中房產(chǎn)、土地、股權(quán)、無形資產(chǎn)、探礦權(quán)、采礦權(quán)等硬核資產(chǎn)的比例占總資產(chǎn)的比例超過20%的，那就需要進(jìn)行評估，以評估價(jià)對應(yīng)的份額作為價(jià)格是否明顯偏低的依據(jù)。

如果股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)格屬于明顯偏低的情形，是不是一定會被調(diào)整？不是的，國家稅務(wù)總局公告2014年第67號還規(guī)定了明顯偏低的正當(dāng)理由，第一種是國家政策調(diào)整，第二種是近親屬間，繼承或?qū)⒐蓹?quán)轉(zhuǎn)讓給其能提供具有法律效力身份關(guān)系證明的配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孫子女、外孫子女、兄弟姐妹以及對轉(zhuǎn)讓人承擔(dān)直接撫養(yǎng)或者贍養(yǎng)義務(wù)的撫養(yǎng)人或者贍養(yǎng)人；所以，如果股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)格是無償或者偏低，我們還要回到合同主體部分去審查轉(zhuǎn)讓方與受讓方是否具有親屬關(guān)系或者撫養(yǎng)贍養(yǎng)關(guān)系，如果不是，就要提示可能存在被稅務(wù)機(jī)關(guān)調(diào)整交易價(jià)格然后征稅的風(fēng)險(xiǎn)。

需要說明的是，稅務(wù)機(jī)關(guān)的調(diào)整只是稅務(wù)征管層面的，并不是調(diào)整轉(zhuǎn)讓雙方的實(shí)際交易價(jià)格。比如凈資產(chǎn)份額是1000萬，現(xiàn)在600萬轉(zhuǎn)讓，稅務(wù)機(jī)關(guān)按1000萬核定收入，然后征稅，但轉(zhuǎn)讓雙方仍然可以按600萬來交易，只是納稅上按1000萬來納稅。第三種明顯偏低的正當(dāng)理由是股權(quán)激勵(lì)情形，公司章程規(guī)定的，本企業(yè)員工持有的不能對外轉(zhuǎn)讓股權(quán)的內(nèi)部轉(zhuǎn)讓。第四種是稅務(wù)機(jī)關(guān)自由裁量的情形。

五、付款時(shí)間條款

第2.2條約定了付款時(shí)間，第3.1條約定了股權(quán)交割，這是屬于交易結(jié)構(gòu)的內(nèi)容，付款時(shí)間、股權(quán)交割等時(shí)間節(jié)點(diǎn)關(guān)系到納稅義務(wù)產(chǎn)生時(shí)間問題，要提示轉(zhuǎn)讓方注意履行納稅申報(bào)義務(wù)。個(gè)人轉(zhuǎn)讓股權(quán)的，納稅義務(wù)產(chǎn)生時(shí)間的觸發(fā)條件很多，支付價(jià)款、協(xié)議生效、實(shí)際享有股東權(quán)益、判決登記公告、司法強(qiáng)制過戶、股權(quán)投資、抵債等轉(zhuǎn)讓行為已經(jīng)完成等，都是納稅義務(wù)產(chǎn)生的時(shí)間節(jié)點(diǎn)。

總結(jié)下來，就是看支付款項(xiàng)時(shí)間、協(xié)議生效時(shí)間、實(shí)際享權(quán)時(shí)間和工商登記時(shí)間哪個(gè)時(shí)間先到，就以哪個(gè)時(shí)間作為納稅義務(wù)產(chǎn)生時(shí)間。所以，個(gè)人轉(zhuǎn)讓股權(quán)時(shí)，很容易就會產(chǎn)生錢還沒收到就要去申報(bào)納稅的情況，應(yīng)對方法就是付款時(shí)間和協(xié)議生效時(shí)間不要間隔太遠(yuǎn)。

公司轉(zhuǎn)讓股權(quán)的，就要友好很多。在轉(zhuǎn)讓協(xié)議生效并且完成股權(quán)變更手續(xù)時(shí)才確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。況且公司取得的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入并不需要立即交稅，要和其他收入一起進(jìn)行匯算清繳，然后再確定是不是需要交稅。

六、違約金條款

第七條是違約責(zé)任條款，記住轉(zhuǎn)讓方收取的違約金屬于轉(zhuǎn)讓收入的一部分，屬于應(yīng)稅收入；受讓方收到的違約金，受讓方為公司的，屬于應(yīng)稅收入，受讓方為個(gè)人的，為不征稅收入。屬于應(yīng)稅收入的，提示相關(guān)方一并申報(bào)納稅。

七、簽署時(shí)間

簽章處的協(xié)議簽署時(shí)間，對個(gè)人轉(zhuǎn)讓者來說，前面也有提到，涉及納稅義務(wù)產(chǎn)生時(shí)間問題；對公司轉(zhuǎn)讓者來說，如果時(shí)間剛好是卡在歲末年初，比如2022年12月31日和2023年1月1日，就要考慮收入計(jì)入期間問題。

八、交易結(jié)構(gòu)：常見的稅籌方法

提到股權(quán)轉(zhuǎn)讓了，我們再簡單介紹幾種常見的股權(quán)轉(zhuǎn)讓節(jié)稅方法。

1、間接轉(zhuǎn)讓法

比如公公要將股權(quán)無償轉(zhuǎn)讓給兒媳，公公和兒媳不屬于股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入明顯偏低正當(dāng)理由中的特定親屬關(guān)系，是要被調(diào)整收入征稅的，但如果公公先把股權(quán)無償讓渡給兒子，兒子再無償讓渡給兒媳，這樣就符合正當(dāng)理由中的特定關(guān)系了，不用被調(diào)整納稅。

2、分紅法

股權(quán)轉(zhuǎn)讓中有個(gè)非常重要的優(yōu)惠政策，就是居民企業(yè)之間的分紅免稅。假如轉(zhuǎn)讓方是公司，轉(zhuǎn)讓價(jià)格本來是2000萬，成本是500萬，那轉(zhuǎn)讓方就要確認(rèn)1500萬元的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得。如果被轉(zhuǎn)讓股權(quán)的公司有未分配利潤1000萬，先給股東進(jìn)行分紅的話，股東已經(jīng)先獲得了1000萬，并且這1000萬是免稅的。獲得分紅后再轉(zhuǎn)讓，轉(zhuǎn)讓價(jià)格就變成了1000萬，成本500萬，只用確認(rèn)500萬元的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得。

3、轉(zhuǎn)增法

第三種是轉(zhuǎn)增法，就是先把未分配利潤、盈余公積轉(zhuǎn)增股本，然后再轉(zhuǎn)讓，這樣可以提高原股權(quán)的成本。在轉(zhuǎn)增時(shí)，稅法看作是先把未分配利潤、盈余公積分配給股東，股東再投入到公司，而分配環(huán)節(jié)是免稅的。

4、減資法

減資法，就是指股東先減資，然后再由新股東增資，我們第20講講過這樣的案例。減資時(shí)，相當(dāng)于股東收回了投資，分配了未分配利潤和盈余公積，在分配環(huán)節(jié)是免稅的，只用就投資和分配以外的部分確認(rèn)所得。

5、非貨幣性資產(chǎn)投資法

非貨幣性資產(chǎn)投資法就是用股權(quán)去進(jìn)行投資，公司和個(gè)人都可以用，轉(zhuǎn)讓方是公司時(shí)，可以分五年均勻確認(rèn)所得；轉(zhuǎn)讓方是個(gè)人時(shí)，可以在5年內(nèi)分期繳納，這里并沒有均勻的要求，完全可以前4年每年交1塊錢，第5年交完全部稅款。

6、特殊性稅務(wù)處理

特殊性稅務(wù)處理工具是指在股權(quán)投資、股權(quán)置換、股權(quán)劃轉(zhuǎn)時(shí)，如果獲得的是股權(quán)支付，符合特定條件的，可以先不納稅，在將來實(shí)際轉(zhuǎn)讓所獲得的股權(quán)時(shí)再納稅。

對于100%直接持股的公司之間，涉及資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)的，也可以適用特殊性稅務(wù)處理。

特殊性稅務(wù)處理相對比較復(fù)雜，比較難懂，大家有這個(gè)意識就行，遇到具體案件時(shí)再請教專業(yè)人士。

以上是股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同的涉稅審核要點(diǎn)，也是合同節(jié)稅系列的最后一篇文章。后續(xù)公眾號會開啟新的系列，歡迎關(guān)注。

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劉旭旭律師、注冊會計(jì)師、稅務(wù)師

2023年7月8日

劉旭旭，律師、注冊會計(jì)師、稅務(wù)師，中共黨員，畢業(yè)于中國政法大學(xué)，專注于商事訴訟仲裁、稅務(wù)籌劃、稅務(wù)爭議解決、投融資等商事法律服務(wù)，致力于為公司提供全方位的綜合性法律服務(wù)。