筆者在日常工作中，經(jīng)常收到企業(yè)財(cái)務(wù)人員的咨詢：企業(yè)預(yù)收了一筆款，這筆款要不要繳稅（增值稅），要不要開發(fā)票，開票了要不要確認(rèn)收入？從他們咨詢的語氣或字里行間來看，他們是不想繳稅的（因?yàn)槔习宀幌肜U），亦或他們確實(shí)不知道繳不繳稅。針對他們咨詢的問題來講，實(shí)際涉及到預(yù)收款要不要繳增值稅及要不要確認(rèn)收入的問題，本文僅對預(yù)收款如何繳納增值稅的問題進(jìn)行解析，給企業(yè)財(cái)務(wù)提供參考，規(guī)避由此導(dǎo)致的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，當(dāng)然明知故犯的除外。

實(shí)際上，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中，收到預(yù)收款也是一件很正常的事，但是預(yù)收款到底繳不繳稅，什么時(shí)間納稅，現(xiàn)在好多企業(yè)（尤其是營改增企業(yè)）的財(cái)務(wù)人員還是有點(diǎn)迷糊，接下來，筆者就這個(gè)問題和大家好好嘮嘮，收到預(yù)收款到底什么時(shí)候繳增值稅。

其實(shí)，無論是《增值稅暫行條例》還是財(cái)稅〔2016〕36號文件，都對預(yù)收款增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間做了明確規(guī)定，具體規(guī)定如下：

一、《增值稅暫行條例》及實(shí)施細(xì)則的規(guī)定

（一）《增值稅暫行條例》第十九條

銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，為收訖銷售款項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天；先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當(dāng)天。

（二）《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第三十八條

條例第十九條第一款第（一）項(xiàng)規(guī)定的收訖銷售款項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天，按銷售結(jié)算方式的不同，具體為：

4、采取預(yù)收貨款方式銷售貨物，為貨物發(fā)出的當(dāng)天，但生產(chǎn)銷售生產(chǎn)工期超過12個(gè)月的大型機(jī)械設(shè)備、船舶、飛機(jī)等貨物，為收到預(yù)收款或者書面合同約定的收款日期的當(dāng)天；

二、財(cái)稅〔2016〕36號文件附件1第四十五條

（一）納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為并收訖銷售款項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天；先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當(dāng)天。

收訖銷售款項(xiàng)，是指納稅人銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)過程中或者完成后收到款項(xiàng)。

（二）納稅人提供建筑服務(wù)（注：根據(jù)財(cái)稅〔2017〕58號文件已取消）、租賃服務(wù)采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。

企業(yè)在日常經(jīng)營過程中，隨時(shí)都要收取和支付款項(xiàng)，要想搞明白預(yù)收款什么時(shí)間繳稅，首先要明白企業(yè)收到的款項(xiàng)是否屬于“預(yù)收款”。那么什么是“預(yù)收款”呢？

大家都知道，咱們會計(jì)上有“預(yù)收賬款”這個(gè)科目，那么這個(gè)科目的核算內(nèi)容是什么呢，分析如下：

預(yù)收賬款（Deposit received）是指企業(yè)向購貨方預(yù)收的購貨訂金或部分貨款，一般包括預(yù)收的貨款、預(yù)收購貨定金等。企業(yè)在收到這筆錢時(shí)，商品或勞務(wù)的銷售合同尚未履行，因而不能作為收入入賬，只能確認(rèn)為一項(xiàng)負(fù)債，即貸記“預(yù)收賬款”賬戶。

根據(jù)定義，預(yù)收款之所以要確認(rèn)為一項(xiàng)負(fù)債，是因?yàn)槲催_(dá)到履行合同的條件或期限，導(dǎo)致商品尚未交付或勞務(wù)尚未提供，未來能否交付或提供在收款的時(shí)點(diǎn)實(shí)際處于待定狀態(tài)，即在收款的時(shí)點(diǎn)無法確定未來能否交付或提供，因此不能將預(yù)收的款項(xiàng)作為收入入賬，只能先暫時(shí)確認(rèn)為一項(xiàng)負(fù)債，計(jì)入“預(yù)收賬款”賬戶的貸方。

如果企業(yè)收到的款項(xiàng)符合預(yù)收款的定義，其增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，需要根據(jù)具體情況進(jìn)行判斷：

1、如果是銷售貨物，為貨物發(fā)出的當(dāng)天，即發(fā)貨當(dāng)天就需要繳納增值稅，當(dāng)然根據(jù)現(xiàn)行增值稅納稅申報(bào)的規(guī)定，實(shí)際為貨物發(fā)出當(dāng)天的所屬月份或季度（小規(guī)模納稅人）。

提醒注意：這里的“發(fā)出”，并不是說貨物離開了本單位的倉庫就認(rèn)為是“發(fā)出”，實(shí)際上這里的“發(fā)出”，代表了與所有權(quán)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬發(fā)生轉(zhuǎn)移，簡單的理解就是貨物的所有權(quán)轉(zhuǎn)移了，發(fā)貨單位不再實(shí)施控制或管理，意味著貨物的銷售實(shí)現(xiàn)了，需要繳納增值稅。

當(dāng)然了，貨物所有權(quán)轉(zhuǎn)移的時(shí)間，需要根據(jù)合同的約定進(jìn)行判斷。例如：是送貨上門還是上門提貨，另外，是否有驗(yàn)收、安裝等條款的約定，都會影響所有權(quán)轉(zhuǎn)移的時(shí)間，同樣也就影響增值稅的繳納時(shí)間。

另外，還要注意銷售“生產(chǎn)工期超過12個(gè)月”的大型機(jī)械設(shè)備、船舶、飛機(jī)等貨物的特殊規(guī)定。首先需要明白什么是“生產(chǎn)工期”？簡單的理解，生產(chǎn)工期就是從投料開始生產(chǎn)到設(shè)備最終生產(chǎn)完畢達(dá)到可銷售狀態(tài)所需要的時(shí)間。因此銷售生產(chǎn)工期比較長（超過1年）的特殊貨物，如果采取預(yù)收款方式，那么增值稅的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，就不看“發(fā)貨”時(shí)間了，按照規(guī)定，收到預(yù)收款或到了書面合同約定的收款日期，就需要繳增值稅了。

在實(shí)際經(jīng)營過程中，好多人包括稅管員，由于沒有吃透政策，將這里的12個(gè)月誤認(rèn)為是收取預(yù)收款超過12個(gè)月就要繳稅。因此，如果企業(yè)收取的預(yù)收款超過12個(gè)月，需要核實(shí)貨物是否發(fā)出，避免因延遲繳稅給企業(yè)帶來不必要的風(fēng)險(xiǎn)。

此外，還需要區(qū)分預(yù)收款銷售與直接收款中的“先收款后發(fā)貨”的區(qū)別，因?yàn)橹苯邮湛罘绞戒N售貨物的增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間與預(yù)收款方式銷售不同：采取直接收款方式銷售貨物，不論貨物是否發(fā)出，均為收到銷售款或者取得索取銷售款憑據(jù)的當(dāng)天，即收款就要繳稅。

直接收款方式通俗的講就是“錢貨兩清”或“一手交錢一手交貨”，但是不能武斷的按字面意思進(jìn)行理解。實(shí)際上，“錢貨兩清”應(yīng)當(dāng)這樣解釋：交易雙方，一方取得貨款或者取得索取貨款的憑據(jù)，同時(shí)一方取得交易的貨物或者提貨憑據(jù)。因此，“錢貨兩清”可以先收錢后發(fā)貨，也可以先發(fā)貨后收錢。從所有權(quán)的轉(zhuǎn)移來說，在一方取得貨款或者索取貨款的憑據(jù)時(shí)，實(shí)際上貨物的所有權(quán)已經(jīng)發(fā)生轉(zhuǎn)移，即對方有權(quán)隨時(shí)提貨，當(dāng)然這里的“隨時(shí)提貨”也要考慮貨物的性質(zhì)及存放地點(diǎn)等因素，可能會有一定的限制，但是提貨的主動權(quán)在支付貨款的一方。

因此，直接收款中的“先收款取后發(fā)貨”，實(shí)際上在銷售方取得貨款的同時(shí)，對方隨時(shí)可以提貨，與貨物所有權(quán)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移，即銷售已經(jīng)完成；而預(yù)收款銷售，在收到貨款時(shí)，并沒有達(dá)到履行的條件，即與貨物所有權(quán)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬尚未發(fā)生轉(zhuǎn)移，處于待定狀態(tài)。

2、如果提供勞務(wù)或服務(wù)，需要區(qū)分勞務(wù)或服務(wù)的性質(zhì)來判斷預(yù)收款的繳稅時(shí)間。

如果提供租賃服務(wù)，根據(jù)財(cái)稅〔2016〕36號文件附件1的規(guī)定，收到預(yù)收款即產(chǎn)生增值稅納稅義務(wù)，需要全額繳納增值稅。另外，根據(jù)財(cái)稅〔2017〕58號文件的規(guī)定，對于建筑服務(wù)，收到預(yù)收款不產(chǎn)生增值稅納稅義務(wù)，但是需要預(yù)繳增值稅。

如果提供租賃服務(wù)以外的其他服務(wù)（含勞務(wù)，下同），收到預(yù)收款什么時(shí)間繳稅，政策其實(shí)規(guī)定的并不是非常明確。比如財(cái)稅〔2016〕36號文件附件1規(guī)定：納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為并收訖銷售款項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天。收訖銷售款項(xiàng)，是指納稅人銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)過程中或者完成后收到款項(xiàng)。

上述規(guī)定，是針對一般情況下提供服務(wù)的增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的規(guī)定，即“提供服務(wù)”+“收取款項(xiàng)”，兩者缺一不可。注意：這里的“收取款項(xiàng)”，其時(shí)間為提供服務(wù)過程中或服務(wù)完成后，不包括預(yù)收款。

那么，針對先收款后提供服務(wù)，什么時(shí)間繳納增值稅呢？筆者認(rèn)為，可以參照《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于建筑業(yè)營業(yè)稅若干政策問題的通知》（財(cái)稅〔2006〕177號）（注：已廢止）的規(guī)定：對預(yù)收工程價(jià)款（工程項(xiàng)目尚未開工時(shí)收到的款項(xiàng)），其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為工程開工后，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)工程形象進(jìn)度按月確定的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間。即對于采取預(yù)收款方式提供一般服務(wù)來說，其增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間可以根據(jù)服務(wù)形象進(jìn)度按月（或季）確定。當(dāng)然了，這只是筆者的建議，具體如何繳稅，還需要咨詢當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)。

總結(jié)：針對采取預(yù)收款方式銷售貨物或提供服務(wù)，需要區(qū)分不同情況以確定何時(shí)繳納增值稅：

1、銷售一般貨物，發(fā)貨時(shí)繳納增值稅。

2、銷售“生產(chǎn)工期超過12個(gè)月的大型機(jī)械設(shè)備、船舶、飛機(jī)等貨物”，收到預(yù)收款或在書面合同約定的收款日期繳納增值稅。

3、提供租賃服務(wù)，收到預(yù)收款時(shí)繳納增值稅。

4、提供建筑服務(wù)，收到預(yù)收款時(shí)不發(fā)生增值稅納稅義務(wù)，但需要預(yù)繳增值稅。

5、房地產(chǎn)企業(yè)銷售開發(fā)產(chǎn)品，收到預(yù)收款時(shí)預(yù)繳增值稅，交房時(shí)繳納增值稅。

6、提供一般服務(wù)，收到預(yù)收款時(shí)不需要繳納增值稅，在服務(wù)提供時(shí)按形象進(jìn)度繳納增值稅（需咨詢主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行確認(rèn)）。

以上是筆者整理的關(guān)于預(yù)收款何時(shí)繳納增值稅的各種情形，供大家參考，不足之處，歡迎批評指正。