2022年度的企業(yè)所得稅匯算清繳工作即將在本月底結(jié)束。企業(yè)所得稅稅前扣除歷來(lái)都是匯算清繳期間納稅人普遍關(guān)注的問(wèn)題。筆者在近期的實(shí)務(wù)工作中發(fā)現(xiàn)，一些企業(yè)對(duì)稅前扣除問(wèn)題把握不準(zhǔn)，如當(dāng)年未取得發(fā)票能否扣除，費(fèi)用歸屬期怎樣確定等。

當(dāng)年未取得發(fā)票的成本能否扣除

根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第34號(hào)，以下簡(jiǎn)稱34號(hào)公告）第六條，企業(yè)當(dāng)年度實(shí)際發(fā)生的相關(guān)成本、費(fèi)用，由于各種原因未能及時(shí)取得該成本、費(fèi)用的有效憑證，企業(yè)在預(yù)繳季度所得稅時(shí)，可暫按賬面發(fā)生金額進(jìn)行核算；但在匯算清繳時(shí)，應(yīng)補(bǔ)充提供該成本、費(fèi)用的有效憑證。同時(shí)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈企業(yè)所得稅稅前扣除憑證管理辦法〉的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2018年第28號(hào)，以下簡(jiǎn)稱28號(hào)公告）第十三條進(jìn)一步明確，企業(yè)真實(shí)且實(shí)際發(fā)生的支出，應(yīng)當(dāng)取得而未取得憑證，或者雖然取得但取得的憑證不符合規(guī)定的，應(yīng)當(dāng)在企業(yè)所得稅匯算清繳期結(jié)束前取得合法合規(guī)的有效憑證。也就是說(shuō)，如果跨年度支出、費(fèi)用真實(shí)發(fā)生，且在匯算清繳期結(jié)束前取得了合法合規(guī)的有效憑證，企業(yè)可以進(jìn)行扣除。

實(shí)踐中，也確實(shí)存在因不可抗力無(wú)法重新取得合法合規(guī)憑證的情況。對(duì)此，根據(jù)28號(hào)公告，企業(yè)在補(bǔ)開(kāi)、換開(kāi)發(fā)票、其他外部憑證過(guò)程中，因?qū)Ψ阶N、撤銷、依法被吊銷營(yíng)業(yè)執(zhí)照、被稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為非正常戶等特殊原因無(wú)法補(bǔ)開(kāi)、換開(kāi)發(fā)票、其他外部憑證的，憑相關(guān)資料證實(shí)支出真實(shí)性后，其支出允許稅前扣除。這些資料包括：無(wú)法補(bǔ)開(kāi)、換開(kāi)發(fā)票、其他外部憑證原因的證明資料（包括工商注銷、機(jī)構(gòu)撤銷、列入非正常經(jīng)營(yíng)戶、破產(chǎn)公告等證明資料）；相關(guān)業(yè)務(wù)活動(dòng)的合同或者協(xié)議；采用非現(xiàn)金方式支付的付款憑證；貨物運(yùn)輸?shù)淖C明資料；貨物入庫(kù)、出庫(kù)內(nèi)部憑證；企業(yè)會(huì)計(jì)核算記錄以及其他資料。

舉例來(lái)說(shuō)，2022年11月，A公司與供貨單位B公司簽訂了價(jià)值15萬(wàn)元的購(gòu)貨合同，A公司通過(guò)支票方式付款后不久，收到貨物并驗(yàn)收入庫(kù)。然而，B公司一直未向A公司開(kāi)具發(fā)票。進(jìn)入2023年，2022年度企業(yè)所得稅匯算清繳開(kāi)始，A公司再次要求B公司開(kāi)具發(fā)票時(shí)，才發(fā)現(xiàn)B公司已被市場(chǎng)監(jiān)管部門吊銷營(yíng)業(yè)執(zhí)照，無(wú)法開(kāi)具發(fā)票。此時(shí)，A公司應(yīng)及時(shí)收集市場(chǎng)監(jiān)管部門出具的行政處罰公示、雙方簽訂的購(gòu)銷合同、銀行對(duì)賬單、商品驗(yàn)收入庫(kù)憑證以及會(huì)計(jì)核算記錄等資料，并憑這些資料進(jìn)行扣除。

費(fèi)用的所屬期如何確定

實(shí)踐中，企業(yè)財(cái)稅人員經(jīng)常遇到相關(guān)支出確認(rèn)時(shí)間的判斷問(wèn)題，特別是對(duì)于跨年度的費(fèi)用，有些財(cái)稅人員不清楚如何準(zhǔn)確判斷其所屬年份，以至于產(chǎn)生不必要的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

根據(jù)現(xiàn)行政策規(guī)定，企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額的計(jì)算，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則，屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，不論款項(xiàng)是否收付，均作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用；不屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，即使款項(xiàng)已經(jīng)在當(dāng)期收付，均不作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用。據(jù)此，企業(yè)財(cái)稅人員應(yīng)當(dāng)準(zhǔn)確把握權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和當(dāng)期的要求，準(zhǔn)確判斷跨年度費(fèi)用的所屬期。

例如，2022年1月，C公司為了開(kāi)展經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)，租賃了D公司的房屋。但由于資金周轉(zhuǎn)困難，C公司無(wú)法支付2022年度的房屋租金。經(jīng)與D公司協(xié)商，約定2023年1月再支付，屆時(shí)D公司再向C公司開(kāi)票。根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，C公司雖然2022年未支付租金，但是該部分支出所屬年度仍為2022年。

在進(jìn)行扣除時(shí)，根據(jù)34號(hào)公告規(guī)定，C公司暫時(shí)未取得稅前扣除憑證，可在預(yù)繳申報(bào)時(shí)，暫按賬面發(fā)生金額進(jìn)行核算；如果2022年度企業(yè)所得稅匯算清繳結(jié)束時(shí)，C公司仍未取得合法合規(guī)的憑證，則該租金不得稅前扣除；如果在以后年度C公司取得符合規(guī)定的憑證，進(jìn)行專項(xiàng)申報(bào)及說(shuō)明后，該租金支出可以追補(bǔ)至該支出發(fā)生年度稅前扣除，但追補(bǔ)年限不得超過(guò)5年。

取得不合規(guī)發(fā)票找誰(shuí)換票

28號(hào)公告第十三條明確，企業(yè)應(yīng)當(dāng)取得而未取得發(fā)票、其他外部憑證或者取得不合規(guī)發(fā)票、不合規(guī)其他外部憑證的，若支出真實(shí)且已實(shí)際發(fā)生，應(yīng)當(dāng)在當(dāng)年度匯算清繳期結(jié)束前，要求對(duì)方補(bǔ)開(kāi)、換開(kāi)發(fā)票、其他外部憑證。補(bǔ)開(kāi)、換開(kāi)后的發(fā)票、其他外部憑證符合規(guī)定的，可以作為稅前扣除憑證。

換開(kāi)發(fā)票具體怎么操作？不少人認(rèn)為，誰(shuí)開(kāi)票找誰(shuí)，即應(yīng)向原開(kāi)票方換開(kāi)發(fā)票。在大多數(shù)情況下，這是沒(méi)錯(cuò)的。但如果是由第三方開(kāi)具發(fā)票呢？

舉例來(lái)說(shuō)，E公司向F公司購(gòu)買貨物，F(xiàn)公司以自身不能開(kāi)具發(fā)票為由，與G公司協(xié)商，由G公司開(kāi)具了一張?jiān)鲋刀悓Ｓ冒l(fā)票。后來(lái)，該發(fā)票被稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為虛開(kāi)。也就是說(shuō)，E公司取得的發(fā)票屬于不合規(guī)發(fā)票，不能作為稅前扣除憑證，其支出不能稅前扣除。此時(shí)，E公司需要換開(kāi)發(fā)票，以合規(guī)辦理稅前扣除。

根據(jù)28號(hào)公告第十三條，受票方應(yīng)要求與自己發(fā)生了真實(shí)交易的對(duì)方換開(kāi)發(fā)票。這個(gè)交易對(duì)方可能是原開(kāi)票方，也可能不是原開(kāi)票方。如上例，E公司應(yīng)當(dāng)要求真實(shí)的交易對(duì)方F公司開(kāi)具一張與前述貨物交易相匹配的合規(guī)發(fā)票，并以此作為稅前扣除憑證。

來(lái)源：中國(guó)稅務(wù)報(bào)，2023年05月26日，版次：06，作者：王拴拴，作者單位：北京鑫稅廣通稅務(wù)師事務(wù)所有限公司。本文內(nèi)容僅供一般參考用，均不視為正式的審計(jì)、會(huì)計(jì)、稅務(wù)或其他建議，我們不能保證這些資料在日后仍然準(zhǔn)確。任何人士不應(yīng)在沒(méi)有詳細(xì)考慮相關(guān)的情況及獲取適當(dāng)?shù)膶I(yè)意見(jiàn)下依據(jù)所載內(nèi)容行事。本號(hào)所轉(zhuǎn)載的文章，僅供學(xué)術(shù)交流之用。文章或資料的原文版權(quán)歸原作者或原版權(quán)人所有，我們尊重版權(quán)保護(hù)。如有問(wèn)題請(qǐng)聯(lián)系我們，謝謝！