稅務(wù)研究------有關(guān)增值納稅義務(wù)時(shí)間與會(huì)計(jì)確認(rèn)收入時(shí)間的差異及相關(guān)處理

一、增值稅的納稅務(wù)時(shí)間與會(huì)計(jì)確認(rèn)收入的時(shí)間有同與不同的成因分析

第一、增值稅的納稅業(yè)務(wù)時(shí)間確認(rèn)收入的時(shí)間分別遵循的基礎(chǔ)，其中增值稅的納稅義務(wù)時(shí)間

依據(jù)稅法的相關(guān)規(guī)定，而業(yè)務(wù)的確認(rèn)的時(shí)間，遵守會(huì)計(jì)制度對收入確認(rèn)的準(zhǔn)則。

第二、所謂納稅業(yè)務(wù)時(shí)間，就是產(chǎn)生納稅義務(wù)的時(shí)間，所謂確認(rèn)收入的時(shí)間，就是符合會(huì)計(jì)

制度收入確認(rèn)的條件，計(jì)入企業(yè)主營業(yè)務(wù)收入或其他業(yè)務(wù)收入，相應(yīng)的結(jié)轉(zhuǎn)成本，確認(rèn)應(yīng)收

債按僅的時(shí)間，按現(xiàn)行的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，企業(yè)需通過五步法確認(rèn)收入。

第三、會(huì)計(jì)確認(rèn)收入的時(shí)間常實(shí)質(zhì)重于形式，而稅法恰恰是形式形式?jīng)Q定內(nèi)容，也就是只要

開具了發(fā)票，就產(chǎn)生了納稅義務(wù)。

第四，納稅義務(wù)時(shí)間基本上與會(huì)計(jì)收入的確認(rèn)時(shí)間，基本保持一致。不一致的只有少數(shù)情形。

二、主要的增值稅納稅義務(wù)時(shí)間與收入確認(rèn)是不一致的情形：

第一、納稅人提供租賃，銷售不動(dòng)產(chǎn)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)

1、納稅義務(wù)時(shí)間未收訖營業(yè)收入款項(xiàng)或者取得索取營業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天，也就是合同

約定付款的當(dāng)天，未簽訂書面合同或合同未約定付款期限的，為應(yīng)稅行為完成的當(dāng)天。

2、財(cái)務(wù)確準(zhǔn)會(huì)收入的確認(rèn)時(shí)間為租賃物交付之日，房產(chǎn)交付之日，無形資產(chǎn)使用權(quán)交付之

日。

第二，有關(guān)提供勞務(wù)納稅交易務(wù)時(shí)間及財(cái)務(wù)確認(rèn)收入的時(shí)間不相同

1、提供勞務(wù)的應(yīng)納稅義務(wù)時(shí)間為收訖營業(yè)收入款項(xiàng)或者取得索取營業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天，也就是合同約定付款的當(dāng)天，未簽訂書面合同或合同未約定付款期限的，為應(yīng)稅行為完成的當(dāng)天

2、關(guān)于一般勞務(wù)收入確認(rèn)（不包括建筑業(yè)），企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號《收入》

分兩種情況進(jìn)行處理：一是企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日提供勞務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠估計(jì)的，應(yīng)

按累計(jì)成本發(fā)生額與預(yù)計(jì)履約成本所占的比重確認(rèn)營業(yè)收入，二是企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日

提供勞務(wù)交易結(jié)果不能夠可靠估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)分別下列情況處理：已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計(jì)能夠得到補(bǔ)償?shù)模凑找呀?jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本金額確認(rèn)提供勞務(wù)收入，并按相同金額結(jié)轉(zhuǎn)勞務(wù)成本；已經(jīng)發(fā)生的

勞務(wù)成本預(yù)計(jì)不能夠得到補(bǔ)償?shù)?，?yīng)當(dāng)將已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本計(jì)入當(dāng)期損益，不確認(rèn)

提供勞務(wù)收入，體現(xiàn)會(huì)計(jì)核算謹(jǐn)慎性質(zhì)量要求。

　　第三、關(guān)于建筑業(yè)納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間及會(huì)計(jì)收入確認(rèn)

1、納稅義務(wù)時(shí)間與前面一樣

2、建筑業(yè)收入確認(rèn)，會(huì)計(jì)上處理適用企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第15號《建造合同》，其收入的確認(rèn)

與一般勞務(wù)收入的確認(rèn)原則基本一致，在具體業(yè)務(wù)處理上更為具體，也分兩種情況進(jìn)行處

例：一是在資產(chǎn)負(fù)債表日，建造合同的結(jié)果能夠可靠估計(jì)的，按累計(jì)支付占履約成本的比

例確認(rèn)收入，二是企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日提供勞務(wù)交易結(jié)果不能夠可靠估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)分別

下列情況處理：已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計(jì)能夠得到補(bǔ)償?shù)模凑找呀?jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本金額

確認(rèn)提供勞務(wù)收入，并按相同金額結(jié)轉(zhuǎn)勞務(wù)成本；已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計(jì)不能夠得到補(bǔ)

償?shù)?，?yīng)當(dāng)將已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本計(jì)入當(dāng)期損益，不確認(rèn)提供勞務(wù)收入，體現(xiàn)會(huì)計(jì)核算

謹(jǐn)慎性質(zhì)量要求。

第三，除房地產(chǎn)銷售，提供勞務(wù)，建安業(yè)務(wù)、提供租賃外銷售商品，進(jìn)口業(yè)務(wù)

1、會(huì)計(jì)收入的確認(rèn)：在滿足五個(gè)條件也就是(1)商品銷售合同已經(jīng)簽訂，企業(yè)已將商品

所有權(quán)相關(guān)的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購貨方; (2)企業(yè)對已售出的商品既沒有保留通常與所

有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有實(shí)施有效控制; (3)收入的金額能夠可靠地計(jì)量; (4)已發(fā)生

或?qū)l(fā)生的銷售方的成本能夠可靠地核算。 《 (4)相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè); (5)相關(guān)

的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量?？梢源_認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。

2、稅收確認(rèn)納稅義務(wù)時(shí)間：增值稅納稅義務(wù)時(shí)點(diǎn)確認(rèn): 按照取得增值稅專用發(fā)票的日期

確認(rèn)納稅義務(wù)時(shí)間，也分幾種情形

1>、采用直接收款方式銷售，不論貨物是否發(fā)出，均為收到銷售額或取得索取銷售額的憑據(jù)，并將提貨單交給對買方的當(dāng)天;

2>、采用托收承付或委托銀行收款方式銷售，為發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當(dāng)天;

3>、采用賒銷和分期收款方式銷售，為按合同約定的收款日期的當(dāng)天;

4>、采取預(yù)收貨款方式銷售，為貨物發(fā)出的當(dāng)天;

5>、委托其他納稅人銷售，未收到代銷單位銷售的代銷的當(dāng)天;收到代銷清單時(shí)已收到全部或部分貨款的，為收到貨款的當(dāng)天;發(fā)出商品滿180天仍未取得清單，視同銷售，未滿180天的當(dāng)天;

6>、銷售應(yīng)稅勞務(wù)，為收取銷售額或取得索取銷售額憑據(jù)的當(dāng)天;

7>、發(fā)生“視同銷售”行為，為貨物轉(zhuǎn)移的當(dāng)天;

8>、進(jìn)口貨物，為報(bào)關(guān)進(jìn)口的當(dāng)天。

三、有關(guān)新的收入準(zhǔn)則對哪些行業(yè)影響最大

第一、從上述五步法確認(rèn)收入導(dǎo)意圖可以看出，五步法確認(rèn)收入的依據(jù)為合同，按合同的履約成本的比重確認(rèn)收入，建筑安裝，房地產(chǎn)業(yè)影響最大，它是對原按完工百分比法的一種徹底否定，毫不諱言，完工百分比法中的工作量的測定，已完工作量的測定人為的成本太多，容易粉飾報(bào)表或人為的造成項(xiàng)目在當(dāng)年虧損，讓滿足報(bào)表人將利潤轉(zhuǎn)入下一年度的空間。

第二、采用履約成本占預(yù)計(jì)合同總成本的比例確認(rèn)收入確認(rèn)收入，符合會(huì)計(jì)核算原則中的收入與成本配比的原則，由于房地產(chǎn)行，建安業(yè)均有預(yù)算，且有完整的工程造價(jià)，且存在建設(shè)方，施工方，監(jiān)理方、設(shè)計(jì)方，工程造價(jià)方等各方利益者，所以其成本的制定比較準(zhǔn)確，按新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確認(rèn)收入是一種可行的方法。

第三、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，對銷售商品，進(jìn)口等的企業(yè)基本無影響，因?yàn)樨浳锏慕桓?，風(fēng)險(xiǎn)及報(bào)酬的轉(zhuǎn)讓，商品的的所有權(quán)的不存在這些核心要素一個(gè)沒變，所以對該類企業(yè)基本無影響。

第四、對有合同附加條件的合同，如附加安裝，售后等條件的合同，在附加條件沒有滿足時(shí)，企業(yè)一般不確認(rèn)收入。

四，如按客戶要求提前開具了發(fā)票，不管是否符合財(cái)務(wù)收入確認(rèn)的時(shí)間，一律從開票之日起產(chǎn)生了納稅義務(wù)。

第一，客戶提出開票付部分款項(xiàng)，而貨物未發(fā)出，此時(shí)按開具的發(fā)的稅額，交納稅收，其財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理為，借記：應(yīng)收賬款或其他應(yīng)收款，貸記：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅>銷項(xiàng)稅額>,如收到了錢,應(yīng)借記銀行存款,貸記應(yīng)收賬款或預(yù)收賬款,當(dāng)然對同一個(gè)客戶不能同時(shí)在應(yīng)收賬款及預(yù)付賬款掛賬,按相關(guān)制度的規(guī)定,預(yù)收賬款不多的企業(yè),可以不設(shè)預(yù)收賬款這個(gè)科目,收到直接計(jì)入應(yīng)收賬款的貸方,不過在填報(bào)報(bào)表時(shí),應(yīng)重分類成預(yù)收賬款,報(bào)表上預(yù)收賬款列示的金額是預(yù)收賬款的貸方與應(yīng)收賬款貸方之和.

第二，實(shí)務(wù)中存在的一次性開具跨年的發(fā)票,如一次性開具兩年的房租合同,一次性收取超一年的培訓(xùn)費(fèi)等,此時(shí)開票時(shí),產(chǎn)生增值稅納稅義務(wù)這一點(diǎn)沒有異議,關(guān)鍵在于企業(yè)會(huì)計(jì)收入確認(rèn)的時(shí)間,得完全依據(jù)合同,如2020年8月,企業(yè)一次性收取客戶的培訓(xùn)費(fèi)127.20萬,時(shí)間為2020年8月至2022年7月31日,企業(yè)在收到款項(xiàng)開票的財(cái)務(wù)處理為,借記銀行存款127.20萬元,貨:主營業(yè)務(wù)收入5,應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅<銷項(xiàng)稅額7.20萬元,貨遞延收益115,,在9月份的處理為,借遞延收益5萬元,或主營業(yè)務(wù)收入5萬元.

四、關(guān)于建筑裝企業(yè)，房地產(chǎn)行業(yè)收到預(yù)收款的財(cái)稅處理，按現(xiàn)行稅法的規(guī)定，其預(yù)交率應(yīng)為3%，現(xiàn)在有一個(gè)案例來說明

案例一、A房地產(chǎn)開發(fā)公司甲項(xiàng)目（老項(xiàng)目、一般計(jì)稅）于2020年6月1日采用預(yù)收款方式銷售住房一套，收取款項(xiàng)109萬元，原應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅專檔賬科目余額為0,且應(yīng)交稅金-未交增值稅余額為0。根據(jù)《房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅征收管理暫行辦法》（國家稅務(wù)總局公告2016年第18號）相關(guān)規(guī)定，A房地產(chǎn)開發(fā)公司應(yīng)在7月份申報(bào)期內(nèi)，向項(xiàng)目所在地主管國稅機(jī)關(guān)預(yù)繳增值稅3萬元（109÷1.09×3%）。如果企業(yè)不計(jì)提應(yīng)預(yù)繳的稅款，直接在7月份繳納：

1、計(jì)算預(yù)繳金額，109/<1+9%>*0.09=3萬元

2、會(huì)計(jì)處理 借：應(yīng)交稅費(fèi)-預(yù)交稅金3萬,貨記銀行存款3萬

需要指出的是,增值稅的專檔賬,也就是應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅,,其專檔項(xiàng)目分別為進(jìn)項(xiàng)稅額,銷項(xiàng)稅額,進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出,出口應(yīng)抵內(nèi)銷稅額,已交稅金,預(yù)交稅金,轉(zhuǎn)出未交增值稅,轉(zhuǎn)出多交增值稅,出口退稅等專欄實(shí)行動(dòng)態(tài)平衡,其期未余額一定為0.均轉(zhuǎn)入應(yīng)交稅費(fèi)-未交增值稅這個(gè)明細(xì)科目,如為借方余額,則為留抵稅額,如為貸方余額,則為本月已交的增值稅額.

還有一點(diǎn).,已交稅金,是當(dāng)月交當(dāng)月的稅收,在實(shí)務(wù)中一般很少發(fā)生,特作說明.

黃振實(shí)務(wù)財(cái)稅點(diǎn)點(diǎn)通,持續(xù)講企業(yè)財(cái)稅管理的實(shí)務(wù)事,本著點(diǎn)到而不捅破的原則,致力于分享自已對財(cái)稅獨(dú)到的理解與觀察,所以觀點(diǎn)很可能與他人不一致,本人無意于與任何人去爭論孰對孰錯(cuò),只是想提供另一種思路,供大家參考,謝謝大家的關(guān)注!