房地產(chǎn)行業(yè)是比較特殊的一個行業(yè)，就稅務方面而言，其中較大的不同點在于房地產(chǎn)企業(yè)需要繳納土地增值稅。企業(yè)繳納的土地增值稅允許在企業(yè)所得稅前扣除，但由于實務操作中項目的土地增值稅清算通常會晚于企業(yè)所得稅的結算利潤的時間，導致企業(yè)需要先多繳企業(yè)所得稅的問題。本文主要就上述問題的產(chǎn)生原因、相關政策、解決辦法等方面進行探討，以供相關房地產(chǎn)財稅從業(yè)人員參考。

《國家稅務總局關于印發(fā)<房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務企業(yè)所得稅處理辦法>的通知》（國稅發(fā)〔2009〕31號）規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的期間費用、已銷開發(fā)產(chǎn)品計稅成本、營業(yè)稅金及附加、土地增值稅準予當期按規(guī)定扣除。

《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》（財法字〔1995〕6號）規(guī)定：納稅人在項目全部竣工結算前轉讓房地產(chǎn)取得的收入，由于涉及成本確定或其他原因，而無法據(jù)以計算土地增值稅的，可以預征土地增值稅，待該項目全部竣工、辦理結算后再進行清算，多退少補。具體辦法由各省、自治區(qū)、直轄市地方稅務局根據(jù)當?shù)厍闆r制定。

結合以上相關政策分析，可以得出以下兩點結論：

1.已銷售開發(fā)產(chǎn)品所產(chǎn)生的土地增值稅是準予在企業(yè)所得稅前扣除的；

2.土地增值稅需要在實際發(fā)生的當期才能在企業(yè)所得稅前扣除，計提未繳的土地增值稅暫不允許扣除。

由于土地增值稅是采用先預征、后清算的辦法，所以在未清算土地增值稅之前，企業(yè)只能扣除實際預征的部分土地增值稅，而土地增值稅清算需補繳的部分，則需要等到實際清算補繳時才能在企業(yè)所得稅前扣除。

企業(yè)所得稅上，規(guī)定開發(fā)產(chǎn)品完工后，企業(yè)即要及時確認已銷產(chǎn)品的計稅收入與成本并結算實際利潤，而土地增值稅的清算則通常會晚于企業(yè)所得稅的實際毛利結算繳稅時間。這樣也就產(chǎn)生了目前房地產(chǎn)項目公司普遍存在的一個稅務問題，即項目達到完工條件后，結算已銷產(chǎn)品利潤時通常暫未完成土地增值稅清算，而計提應補繳的土地增值稅暫不能在稅前扣除，從而產(chǎn)生了需提前多繳企業(yè)所得稅的問題。而等到實際清算項目土地增稅時，補繳了清算的土地增值稅之后，按規(guī)定可以在企業(yè)所得稅前扣除，但此時可能企業(yè)已經(jīng)沒有足夠利潤用于扣除，只能形成待彌補的稅務虧損，從而導致項目整體多繳企業(yè)所得稅的問題。

那么企業(yè)應如何解決上述問題呢？筆者結合政策分析以及實際案例經(jīng)驗總結了以下幾點方法建議，以供參考：

方法一：如果企業(yè)資金充裕的情況下，可以主動在完工結算當年要求完成土地增值稅的清算，從而避免多交企業(yè)所得稅的問題。但此方法也會使得土地增值稅需要提前繳納，會占用企業(yè)的資金，企業(yè)需要權衡好利弊。

方法二：如果銷售計劃允許，企業(yè)可保留一部分物業(yè)暫不銷售，在項目完工當年先結算已銷產(chǎn)品部分的利潤，暫不進行土地增值稅清算，待完成土地增值稅清算或之后的年度再進行銷售，以此部分物業(yè)銷售的利潤扣除土地增值稅清算補交稅款。這種方法也可以解決多繳企業(yè)所得稅的問題，但會受制于項目銷售計劃安排，如果原本沒有留后銷售的計劃，則企業(yè)通常不會為了解決稅務問題而專門進行此安排。

方法三：稅務總局在2016年發(fā)布了《國家稅務總局關于房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅清算涉及企業(yè)所得稅退稅有關問題的公告》(國家稅務總局公告2016年第81號,“81號公告”)，規(guī)定了“企業(yè)按規(guī)定對開發(fā)項目進行土地增值稅清算后，當年企業(yè)所得稅匯算清繳出現(xiàn)虧損，且沒有后續(xù)開發(fā)項目的，可以按照以下方法，計算出該項目由于土地增值稅原因導致的項目開發(fā)各年度多繳企業(yè)所得稅稅款，并申請退稅“。此政策下發(fā)，也是稅務總局專門針對以上問題給予企業(yè)的一項利好政策。企業(yè)可以對此政策進行研究，如果符合條件，則可以按規(guī)定申請退還因稅務完工時間早于土地增值稅清算時間產(chǎn)生多繳的企業(yè)所得稅。據(jù)筆者獲悉的消息，目前實際依此政策進行退稅成功的案例基本每年都有存在，但總的來說退稅案例并不多?？赡芤恍┢髽I(yè)不知曉此類退稅政策，也可能即使知曉有退稅政策而一談退稅則比較擔心被查賬，所以也就”知難而退“了。

由于目前房地產(chǎn)開發(fā)通常設立單一項目公司，所以以上問題普遍存在，而很多企業(yè)沒有很好的解決方案。筆者建議，房地產(chǎn)企業(yè)的財務人員，應在項目開發(fā)銷售階段，提前預測此問題可能產(chǎn)生的影響，提前做好稅務規(guī)劃，以避免給企業(yè)帶來額外的稅負增加。必要時可以求助于專業(yè)的稅務服務機構，以共同完成好稅務規(guī)劃工作。