編者按：從無(wú)車(chē)承運(yùn)人到網(wǎng)絡(luò)貨運(yùn)平臺(tái)，短短五年間這種新興物流行業(yè)市場(chǎng)規(guī)模已來(lái)到四萬(wàn)億，開(kāi)辟了一片藍(lán)海。2019年12月31日國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布稅總函[2019]405號(hào)文件推行平臺(tái)代開(kāi)，陸續(xù)相關(guān)政策逐步惠及個(gè)體司機(jī)（如疫情期間小規(guī)模征收率減按1%），網(wǎng)絡(luò)貨運(yùn)平臺(tái)得到發(fā)展壯大。但是，一些本身?yè)碛羞\(yùn)輸資質(zhì)的平臺(tái)仍在實(shí)際承運(yùn)人完成作業(yè)后以平臺(tái)自身名義向客戶(hù)開(kāi)具9%增值稅專(zhuān)用發(fā)票，這種業(yè)務(wù)與開(kāi)票模式面臨著一些質(zhì)疑。那么，網(wǎng)絡(luò)貨運(yùn)/無(wú)車(chē)承運(yùn)平臺(tái)究竟能否如此開(kāi)票？本文結(jié)合稅法規(guī)定以及實(shí)務(wù)操作中的風(fēng)險(xiǎn)與讀者共同探討。

一、網(wǎng)絡(luò)貨運(yùn)/無(wú)車(chē)承運(yùn)平臺(tái)應(yīng)如何開(kāi)具發(fā)票？

《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）明確規(guī)定：無(wú)車(chē)承運(yùn)業(yè)務(wù)按照“交通運(yùn)輸服務(wù)”繳納增值稅，可以根據(jù)實(shí)際運(yùn)輸方式選擇“運(yùn)輸服務(wù)*無(wú)運(yùn)輸工具承運(yùn)業(yè)務(wù)”下明細(xì)項(xiàng)目給委托方開(kāi)具發(fā)票。因此，自2016年“營(yíng)改增”開(kāi)始到2017年12月29日《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于開(kāi)展互聯(lián)網(wǎng)物流平臺(tái)企業(yè)代開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票試點(diǎn)工作的通知》（稅總函〔2017〕579號(hào)）實(shí)施之前，當(dāng)時(shí)所稱(chēng)的無(wú)車(chē)承運(yùn)人試點(diǎn)企業(yè)均是按11%稅率向托運(yùn)人開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票，同時(shí)取得個(gè)體司機(jī)從稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)的3%專(zhuān)票以及一些加油費(fèi)、維修費(fèi)發(fā)票進(jìn)行增值稅抵扣與所得稅列支。因此，這一階段無(wú)車(chē)承運(yùn)平臺(tái)為下游開(kāi)具稅率為11%的增值稅專(zhuān)用發(fā)票完全具有稅法依據(jù)。

但是這種模式下出現(xiàn)兩個(gè)問(wèn)題。一是無(wú)車(chē)承運(yùn)平臺(tái)進(jìn)項(xiàng)抵扣不足。其根本原因在于個(gè)體司機(jī)不愿意承擔(dān)額外的稅款負(fù)擔(dān)而去為平臺(tái)代開(kāi)3%增值稅專(zhuān)用發(fā)票。二則是無(wú)車(chē)承運(yùn)平臺(tái)虛開(kāi)加油費(fèi)、維修費(fèi)發(fā)票的現(xiàn)象增多，嚴(yán)重影響了稅收征管秩序。在此背景下，國(guó)家稅務(wù)總局出臺(tái)了兩項(xiàng)政策予以應(yīng)對(duì)。一是稅總函〔2017〕579號(hào)，開(kāi)辟了無(wú)車(chē)承運(yùn)人試點(diǎn)企業(yè)為個(gè)體司機(jī)代開(kāi)3%專(zhuān)票的模式，使得平臺(tái)成為個(gè)體司機(jī)向委托方開(kāi)票的“橋梁”，而并非以自己的名義開(kāi)票，從而使平臺(tái)的稅負(fù)得到極大減輕。二則是國(guó)家稅務(wù)總局2017年第30號(hào)公告，明確平臺(tái)可以抵扣的油費(fèi)、通行費(fèi)發(fā)票必須符合以下條件：（1）平臺(tái)自行采購(gòu)油品并交給實(shí)際承運(yùn)人使用或者平臺(tái)實(shí)際承擔(dān)了道路、橋、閘通行費(fèi)；（2）上述油費(fèi)、道路、橋、閘通行費(fèi)應(yīng)用于平臺(tái)委托的運(yùn)輸任務(wù)；（3）取得的增值稅扣稅憑證符合現(xiàn)行規(guī)定。

2019年9月24日交通運(yùn)輸部、國(guó)家稅務(wù)總局印發(fā)《網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)道路貨物運(yùn)輸經(jīng)營(yíng)管理暫行辦法》，稅總函〔2017〕579號(hào)被稅總函[2019]405號(hào)作出相應(yīng)調(diào)整，但“平臺(tái)代開(kāi)”的總體思路不變。因此，從2017年12月29日稅總函〔2017〕579號(hào)實(shí)施之后至今，國(guó)家鼓勵(lì)“平臺(tái)代開(kāi)”業(yè)務(wù)模式，但是上述文件也沒(méi)有限定網(wǎng)絡(luò)貨運(yùn)/無(wú)車(chē)承運(yùn)平臺(tái)以及個(gè)體司機(jī)只能按照“代開(kāi)”方式開(kāi)票，而且從根本上，財(cái)稅〔2016〕36號(hào)對(duì)無(wú)車(chē)承運(yùn)業(yè)務(wù)按照“交通運(yùn)輸服務(wù)”繳納增值稅的規(guī)定沒(méi)有被廢止，此期間網(wǎng)絡(luò)貨運(yùn)/無(wú)車(chē)承運(yùn)平臺(tái)以自己名義開(kāi)具11%/10%/9%稅率增值稅專(zhuān)用發(fā)票的情況仍然廣泛存在。

二、網(wǎng)絡(luò)貨運(yùn)/無(wú)車(chē)承運(yùn)平臺(tái)為物流企業(yè)開(kāi)具發(fā)票合規(guī)嗎？

實(shí)際業(yè)務(wù)操作過(guò)程中，我們發(fā)現(xiàn)有相當(dāng)數(shù)量的傳統(tǒng)類(lèi)型物流企業(yè)也從網(wǎng)絡(luò)貨運(yùn)/無(wú)車(chē)承運(yùn)平臺(tái)取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票。據(jù)部分物流企業(yè)反映，個(gè)體司機(jī)掛靠企業(yè)完成了運(yùn)輸任務(wù)，由于個(gè)體司機(jī)不向其代開(kāi)發(fā)票而從網(wǎng)絡(luò)貨運(yùn)/無(wú)車(chē)承運(yùn)平臺(tái)取得發(fā)票。此種物流企業(yè)之間開(kāi)、受發(fā)票的模式也面臨一些質(zhì)疑。

我們認(rèn)為，現(xiàn)行稅法、法律中沒(méi)有限制物流企業(yè)將其業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)嫁給另一企業(yè)，而網(wǎng)絡(luò)貨運(yùn)/無(wú)車(chē)承運(yùn)平臺(tái)為物流企業(yè)開(kāi)具11%/10%/9%發(fā)票合規(guī)的基礎(chǔ)仍是掛靠經(jīng)營(yíng)。事實(shí)上，原本掛靠在物流公司名下的個(gè)體司機(jī)被物流公司轉(zhuǎn)掛靠在網(wǎng)絡(luò)貨運(yùn)/無(wú)車(chē)承運(yùn)平臺(tái)名下，以平臺(tái)名義承接運(yùn)輸任務(wù)并以平臺(tái)名義開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票，符合國(guó)家稅務(wù)總局2014年第39號(hào)公告及其官方解讀的規(guī)定。

由于網(wǎng)絡(luò)貨運(yùn)/無(wú)車(chē)承運(yùn)平臺(tái)往往能享受到地方財(cái)政政策，繳納增值稅地方留存部分能夠全額返還/獎(jiǎng)勵(lì)，因此盡管其接受掛靠為下游物流企業(yè)開(kāi)具了11%/10%/9%發(fā)票，其稅負(fù)仍然可以得到合理控制。這就可以解釋為何網(wǎng)絡(luò)貨運(yùn)/無(wú)車(chē)承運(yùn)平臺(tái)可以收取較低的服務(wù)費(fèi)而接受掛靠、承接業(yè)務(wù)并開(kāi)具發(fā)票。對(duì)于這種通過(guò)地方財(cái)政政策減輕稅負(fù)的做法并未違反稅法規(guī)定，而且其聚攏稅源的效果明顯，為地方政府所鼓勵(lì)。

三、網(wǎng)絡(luò)貨運(yùn)/無(wú)車(chē)承運(yùn)平臺(tái)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)何在？

自無(wú)車(chē)承運(yùn)到網(wǎng)絡(luò)貨運(yùn)，國(guó)家監(jiān)管部門(mén)一直強(qiáng)調(diào)業(yè)務(wù)真實(shí)性與管理規(guī)范化。例如《交通運(yùn)輸部辦公廳關(guān)于推進(jìn)改革試點(diǎn)加快無(wú)車(chē)承運(yùn)物流創(chuàng)新發(fā)展的意見(jiàn)》（交辦運(yùn)〔2016〕115號(hào)）強(qiáng)調(diào)試點(diǎn)企業(yè)“通過(guò)互聯(lián)網(wǎng)物流信息平臺(tái)為貨主和實(shí)際承運(yùn)人提供信息服務(wù)，對(duì)交易、運(yùn)輸、結(jié)算等各環(huán)節(jié)進(jìn)行全過(guò)程透明化動(dòng)態(tài)管理，為稅收征管提供真實(shí)交易數(shù)據(jù)?！薄毒W(wǎng)絡(luò)平臺(tái)道路貨物運(yùn)輸經(jīng)營(yíng)管理暫行辦法》規(guī)定“網(wǎng)絡(luò)貨運(yùn)經(jīng)營(yíng)者應(yīng)按照相關(guān)法律法規(guī)規(guī)章的要求，記錄實(shí)際承運(yùn)人、托運(yùn)人的用戶(hù)注冊(cè)信息、身份認(rèn)證信息、服務(wù)信息、交易信息，并保存相關(guān)涉稅資料，確保信息的真實(shí)性、完整性、可用性。……對(duì)運(yùn)輸、交易全過(guò)程進(jìn)行實(shí)時(shí)監(jiān)控和動(dòng)態(tài)管理，不得虛構(gòu)交易、運(yùn)輸、結(jié)算信息?！钡趯?shí)際業(yè)務(wù)開(kāi)展過(guò)程中的一些操作則游離在“真實(shí)”與“不真實(shí)”之間，引發(fā)了行政、司法機(jī)關(guān)對(duì)于其業(yè)務(wù)模式稅務(wù)合規(guī)性的質(zhì)疑。經(jīng)多方了解，無(wú)論是代開(kāi)3%發(fā)票，還是自開(kāi)11%/10%/9%發(fā)票，網(wǎng)絡(luò)貨運(yùn)/無(wú)車(chē)承運(yùn)平臺(tái)業(yè)務(wù)操作存在以下現(xiàn)象：

（一）委托方自行聯(lián)系車(chē)主注冊(cè)于平臺(tái)

網(wǎng)絡(luò)貨運(yùn)/無(wú)車(chē)承運(yùn)平臺(tái)的初衷在于吸引社會(huì)分散運(yùn)力進(jìn)行注冊(cè)，幫助貨主匹配合適的車(chē)主，進(jìn)而改變“車(chē)主無(wú)活兒接、貨主找不到車(chē)運(yùn)”的“信息鴻溝”問(wèn)題。但隨著業(yè)務(wù)發(fā)展，我們發(fā)現(xiàn)“信息鴻溝”只是物流行業(yè)較小的問(wèn)題，最大的問(wèn)題在于貨主對(duì)運(yùn)輸發(fā)票的需求。

現(xiàn)實(shí)中的情況是，貨主往往能夠找到自己信賴(lài)的車(chē)隊(duì)承接運(yùn)輸任務(wù)，而車(chē)隊(duì)由個(gè)體司機(jī)組成，其作為個(gè)人不愿意為貨主代開(kāi)發(fā)票，且發(fā)票顯示征收率僅3%，導(dǎo)致貨主增值稅進(jìn)項(xiàng)抵扣不足、企業(yè)所得稅稅前列支缺乏合法票據(jù)。而網(wǎng)絡(luò)貨運(yùn)/無(wú)車(chē)承運(yùn)平臺(tái)的出現(xiàn)恰恰為其解決了發(fā)票問(wèn)題。因此實(shí)踐中，貨主往往自行聯(lián)系車(chē)主承接運(yùn)輸任務(wù)，讓其在平臺(tái)上進(jìn)行注冊(cè)并上傳相關(guān)物流信息，而平臺(tái)也默認(rèn)了此種業(yè)務(wù)模式。

（二）委托方墊付報(bào)酬而產(chǎn)生“資金回流”

由于車(chē)隊(duì)中各車(chē)主都是個(gè)人，其在完成運(yùn)輸任務(wù)后要求貨主立即支付報(bào)酬，而通過(guò)平臺(tái)結(jié)算報(bào)酬存在滯后性，因此貨主往往不得已通過(guò)現(xiàn)金、轉(zhuǎn)賬方式先行墊付報(bào)酬，而在平臺(tái)結(jié)算車(chē)主報(bào)酬時(shí)提供貨主控制的個(gè)人銀行賬戶(hù)接受“回款”。而平臺(tái)對(duì)注冊(cè)車(chē)主提供的收款賬戶(hù)沒(méi)有強(qiáng)制要求是本人銀行賬戶(hù)，因此客觀上運(yùn)費(fèi)由貨主公戶(hù)支付給平臺(tái)公戶(hù)，再回轉(zhuǎn)到貨主私戶(hù)，造成“資金回流”假象。

（三）委托方集中補(bǔ)開(kāi)發(fā)票

由于某些工程方貨主發(fā)生的個(gè)體司機(jī)運(yùn)輸任務(wù)頻繁，每一次單獨(dú)開(kāi)票耗費(fèi)時(shí)間精力，因此其往往在業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)僅記錄車(chē)主、車(chē)輛、物流信息及報(bào)酬金額，在企業(yè)所得稅匯算清繳之前集中通過(guò)網(wǎng)絡(luò)貨運(yùn)/無(wú)車(chē)承運(yùn)平臺(tái)開(kāi)具發(fā)票。

此種情況下運(yùn)輸?shù)母黜?xiàng)信息均為真實(shí)，但出現(xiàn)了業(yè)務(wù)發(fā)生日期早于開(kāi)票日期，且開(kāi)票量大、集中的現(xiàn)象，易引發(fā)稅務(wù)預(yù)警。

（四）委托方“張冠李戴”錯(cuò)開(kāi)發(fā)票

對(duì)于名下控制多家公司的貨主，其控制的A公司發(fā)生了實(shí)際運(yùn)輸任務(wù)，但A公司進(jìn)項(xiàng)富余，不需要更多發(fā)票，而其控制的B公司則進(jìn)項(xiàng)短缺，因此，在向網(wǎng)絡(luò)貨運(yùn)/無(wú)車(chē)承運(yùn)平臺(tái)提供真實(shí)運(yùn)輸業(yè)務(wù)信息的基礎(chǔ)上進(jìn)行“張冠李戴”為B公司取得發(fā)票。平臺(tái)往往只對(duì)個(gè)體車(chē)主及物流信息的真實(shí)性進(jìn)行形式審查，而難以發(fā)現(xiàn)此種“張冠李戴”錯(cuò)開(kāi)發(fā)票的現(xiàn)象。

以上現(xiàn)象在網(wǎng)絡(luò)貨運(yùn)/無(wú)車(chē)承運(yùn)行業(yè)具有一定普遍性，且均潛在稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，平臺(tái)應(yīng)當(dāng)及時(shí)自查，對(duì)上述問(wèn)題作出妥善說(shuō)明并留存相關(guān)證明材料。

小結(jié)：今年年底，交通運(yùn)輸部、國(guó)家稅務(wù)總局交運(yùn)規(guī)〔2019〕12號(hào)《辦法》即將試點(diǎn)結(jié)束，網(wǎng)絡(luò)貨運(yùn)平臺(tái)面臨“大考”，其考核結(jié)果影響著貨運(yùn)改革的方向。在試點(diǎn)的兩年里，網(wǎng)絡(luò)貨運(yùn)平臺(tái)也暴露出了一部分稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，個(gè)別平臺(tái)也面臨虛開(kāi)刑事責(zé)任的追究。但總而言之，業(yè)務(wù)合規(guī)是網(wǎng)絡(luò)貨運(yùn)平臺(tái)生命線，發(fā)票風(fēng)險(xiǎn)是網(wǎng)絡(luò)貨運(yùn)平臺(tái)業(yè)務(wù)合規(guī)的最大挑戰(zhàn)。我們認(rèn)為，業(yè)務(wù)真實(shí)發(fā)生只是操作不規(guī)范的情況下，不應(yīng)以虛開(kāi)發(fā)票犯罪對(duì)開(kāi)、受票方進(jìn)行評(píng)價(jià)，而業(yè)務(wù)確實(shí)虛假的，則應(yīng)當(dāng)結(jié)合開(kāi)、受票方的主觀認(rèn)識(shí)因素準(zhǔn)確劃分各方法律責(zé)任。