2020年9月29日，財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局聯(lián)合發(fā)布了《關(guān)于明確無(wú)償轉(zhuǎn)讓股票等增值稅政策的公告》（2020年第40號(hào)），（以下簡(jiǎn)稱“40號(hào)公告”）。該公告解決了企業(yè)經(jīng)營(yíng)過程中，尤其是國(guó)企改革過程中常常遇到的無(wú)償劃轉(zhuǎn)讓股票所帶來(lái)的企業(yè)增值稅、企業(yè)所得稅難題。

文：財(cái)研小分隊(duì)

編輯：李小白

參考資料來(lái)源：財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局、威科信息網(wǎng)等

來(lái)源：財(cái)大咖（ID:caidaka2019）

40號(hào)公告規(guī)定，納稅人無(wú)償轉(zhuǎn)讓股票時(shí)，轉(zhuǎn)出方以該股票的買入價(jià)為賣出價(jià)，按照“金融商品轉(zhuǎn)讓”計(jì)算繳納增值稅；在轉(zhuǎn)入方將上述股票再轉(zhuǎn)讓時(shí)，以原轉(zhuǎn)出方的賣出價(jià)為買入價(jià)，按照“金融商品轉(zhuǎn)讓”的情形計(jì)算繳納增值稅。

40號(hào)公告的出臺(tái)對(duì)股票無(wú)償轉(zhuǎn)讓方是利好，實(shí)際上免除了增值稅的納稅義務(wù)。對(duì)于促進(jìn)集團(tuán)內(nèi)部企業(yè)重組和股權(quán)結(jié)構(gòu)優(yōu)化，進(jìn)行稅收籌劃有積極正面的促進(jìn)作用。

轉(zhuǎn)讓股票涉及的增值稅處理

轉(zhuǎn)讓股票的增值稅一般規(guī)定

根據(jù)《關(guān)于全面推開營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅(2016)36號(hào)，以下簡(jiǎn)稱36號(hào)文）規(guī)定，轉(zhuǎn)讓股票屬于金融商品轉(zhuǎn)讓，按照6%的稅率繳納增值稅。轉(zhuǎn)讓股票計(jì)算銷售額，需要關(guān)注以下幾點(diǎn)：

1、金融商品轉(zhuǎn)讓，按照賣出價(jià)扣除買入價(jià)后的余額為銷售額。賣出價(jià)和買入價(jià)，不應(yīng)扣減支付的手續(xù)費(fèi)和印花稅。持有股票期間取得的股息，不計(jì)入銷售額。

2、金融商品的買入價(jià)，可以選擇按照加權(quán)平均法或者移動(dòng)加權(quán)平均法進(jìn)行核算，選擇后36個(gè)月內(nèi)不得變更。

3、轉(zhuǎn)讓金融商品出現(xiàn)的正負(fù)差，按盈虧相抵后的余額為銷售額。若相抵后出現(xiàn)負(fù)差，可結(jié)轉(zhuǎn)下一納稅期與下期轉(zhuǎn)讓金融商品的銷售額相抵，但年末時(shí)仍出現(xiàn)負(fù)差的，不得轉(zhuǎn)入下一個(gè)會(huì)計(jì)年度。

4、金融商品轉(zhuǎn)讓，不得開具增值稅專用發(fā)票。

5、如果納稅人上半年轉(zhuǎn)讓金融商品，有盈利，繳納了增值稅，但是下半年轉(zhuǎn)讓出現(xiàn)虧損，全年算總賬，出現(xiàn)虧損的，不能申請(qǐng)退稅。

轉(zhuǎn)讓限售股的相關(guān)規(guī)定

對(duì)于限售股的買入價(jià)如何確定，依據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局公告“2016年第53號(hào)”、“2019年第31號(hào)”以及“2020年第9號(hào)”等文件規(guī)定，轉(zhuǎn)讓限售股時(shí)，根據(jù)限售股不同的成因，有不同的處理方式。

上市公司實(shí)施股權(quán)分置改革時(shí)，在股票復(fù)牌之前形成的原非流通股股份，以及股票復(fù)牌首日至解禁日期間由上述股份孳生的送、轉(zhuǎn)股，以該上市公司完成股權(quán)分置改革后股票復(fù)牌首日的開盤價(jià)為買入價(jià)。

公司首次公開發(fā)行股票并上市形成的限售股，以及上市首日至解禁日期間由上述股份孳生的送、轉(zhuǎn)股，以該上市公司股票首次公開發(fā)行（IPO）的發(fā)行價(jià)為買入價(jià)。

因上市公司實(shí)施重大資產(chǎn)重組形成的限售股，以及股票復(fù)牌首日至解禁日期間由上述股份孳生的送、轉(zhuǎn)股，以該上市公司因重大資產(chǎn)重組股票停牌前一交易日的收盤價(jià)為買入價(jià)。

納稅人轉(zhuǎn)讓因同時(shí)實(shí)施股權(quán)分置改革和重大資產(chǎn)重組而首次公開發(fā)行股票并上市形成的限售股，以及上市首日至解禁日期間由上述股份孳生的送、轉(zhuǎn)股，以該上市公司股票上市首日開盤價(jià)為買入價(jià)，按照“金融商品轉(zhuǎn)讓”繳納增值稅。

單位將其持有的限售股在解禁流通后對(duì)外轉(zhuǎn)讓，按照國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第53號(hào)第五條規(guī)，定確定的買入價(jià)，低于該單位取得限售股的實(shí)際成本價(jià)的，以實(shí)際成本價(jià)為買入價(jià)計(jì)算繳納增值稅。

無(wú)償轉(zhuǎn)讓股票的相關(guān)規(guī)定

財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局于2020年9月底新頒布的《關(guān)于明確無(wú)償轉(zhuǎn)讓股票等增值稅政策的公告》（財(cái)政部稅務(wù)總局公告2020年第40號(hào)）第一條規(guī)定：納稅人無(wú)償轉(zhuǎn)讓股票時(shí)，轉(zhuǎn)出方以該股票的買入價(jià)為賣出價(jià)，按照“金融商品轉(zhuǎn)讓”計(jì)算繳納增值稅；在轉(zhuǎn)入方將上述股票再轉(zhuǎn)讓時(shí)，以原轉(zhuǎn)出方的賣出價(jià)為買入價(jià)，按照“金融商品轉(zhuǎn)讓”計(jì)算繳納增值稅。

無(wú)償轉(zhuǎn)讓股票新舊規(guī)定對(duì)比增值稅稅負(fù)有什么變化？

舉個(gè)例子，假設(shè)某集團(tuán)公司所屬A公司持有某上市公司20%股權(quán)，現(xiàn)A公司將上市公司股權(quán)無(wú)償轉(zhuǎn)讓給B公司，A公司于2011年5月買入上市公司股票的價(jià)格為10元，2011年12月31日該股票市場(chǎng)公允價(jià)值為40元。2012年6月A公司將該上市公司股權(quán)無(wú)償轉(zhuǎn)讓給B公司，轉(zhuǎn)讓時(shí)當(dāng)日市場(chǎng)公允價(jià)值為50元。B公司持有上市公司股票后，2013年再次轉(zhuǎn)讓股票時(shí)當(dāng)日市場(chǎng)公允價(jià)值為60元。A公司及B公司所涉及的增值稅如何計(jì)算？

假設(shè)A公司將上市公司股權(quán)劃分為“ 以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)”，無(wú)償轉(zhuǎn)出方A公司賬務(wù)處理如下：

假設(shè)B公司也將轉(zhuǎn)入的上市公司股權(quán)劃分為“ 以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)”,股票接受方B公司賬務(wù)處理如下：

解析：

40號(hào)公告出臺(tái)前后兩家公司增值稅納稅情況對(duì)比

從集團(tuán)整體角度測(cè)算，需要繳納的增值稅總額沒有變化，但整體具有遞延納稅的效果。40號(hào)公告對(duì)股票無(wú)償轉(zhuǎn)讓方是利好政策，實(shí)際上是免除了轉(zhuǎn)讓方增值稅納稅義務(wù)。實(shí)操中，需要按照金融商品轉(zhuǎn)讓應(yīng)納稅額為零進(jìn)行正常的增值稅納稅申報(bào)。從集團(tuán)整體角度來(lái)看，40號(hào)公告對(duì)于促進(jìn)集團(tuán)內(nèi)部企業(yè)重組和股權(quán)結(jié)構(gòu)優(yōu)化，進(jìn)行稅收籌劃有很好的促進(jìn)作用。

轉(zhuǎn)讓股票的企業(yè)所得稅處理

盡管40號(hào)公告解決了劃出方（無(wú)償轉(zhuǎn)讓方）的增值稅問題，但仍然存在企業(yè)所得稅的問題。

仍以A、B公司為例。

假設(shè)集團(tuán)公司持有A公司、B公司100%股權(quán)，則依據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于促進(jìn)企業(yè)重組有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財(cái)稅〔2014〕109號(hào)），如果該股權(quán)劃轉(zhuǎn)交易滿足具有合理商業(yè)目的、不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的，股權(quán)或資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)后連續(xù)12個(gè)月內(nèi)不改變被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)原來(lái)實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng)， A公司與B公司在會(huì)計(jì)上均不確認(rèn)損益等條件，則A公司無(wú)償轉(zhuǎn)讓上市公司20%股權(quán)給B公司適用特殊性稅務(wù)處理，A公司和B公司均不確認(rèn)企業(yè)所得，B公司取得上市公司計(jì)稅基礎(chǔ)，以被上市公司的原賬面凈值確定。

若A公司和B公司不是集團(tuán)公司100%控股的企業(yè)，則：

（1）劃出方應(yīng)視同銷售處理

根據(jù)《 企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》 第25條的規(guī)定，“企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤(rùn)分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)”。因此，A公司將股票無(wú)償給B公司的行為，也應(yīng)按照股票的公允價(jià)值，確認(rèn)50元的收入，確認(rèn)40元（50-10）的所得。

（2）劃入方按接受捐贈(zèng)處理

那么B公司接受價(jià)值50元的股票，如何處理？《 企業(yè)所得稅法》 第6條，關(guān)于收入總額包括的各種類型，包括接受捐贈(zèng)收入?！镀髽I(yè)所得稅法實(shí)施條例》 第21條明確接受捐贈(zèng)收入“是指企業(yè)接受的來(lái)自其他企業(yè)、組織或者個(gè)人無(wú)償給予的貨幣性資產(chǎn)、非貨幣性資產(chǎn)?！币簿褪荁公司要確認(rèn)50元的收入。

綜上所述，企業(yè)可以根據(jù)自己的情況酌情處理。

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