有位朋友咨詢，原來(lái)營(yíng)業(yè)稅時(shí)期開出的建安發(fā)票現(xiàn)在結(jié)算下來(lái)，發(fā)現(xiàn)開多了。我們應(yīng)該如何處理，可以負(fù)數(shù)開增值稅發(fā)票嗎？開具發(fā)票時(shí)如何選擇編碼？是否需要在增值稅納稅申報(bào)表填列？多繳的稅款如何處理？這個(gè)問(wèn)題頗具典型性，本文通過(guò)相關(guān)政策進(jìn)行梳理，逐一回答這些問(wèn)題。

　　一、申報(bào)了營(yíng)業(yè)稅，營(yíng)改增后需要補(bǔ)開發(fā)票的業(yè)務(wù)，辦理時(shí)間的限制已經(jīng)取消

　　《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)稅收征收管理事項(xiàng)的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第23號(hào)）第三條第（七）項(xiàng)規(guī)定，納稅人在地稅機(jī)關(guān)已申報(bào)營(yíng)業(yè)稅未開具發(fā)票，2016年5月1日以后需要補(bǔ)開發(fā)票的，可于2016年12月31日前開具增值稅普通發(fā)票（稅務(wù)總局另有規(guī)定的除外）?！　　秶?guó)家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步明確營(yíng)改增有關(guān)征管問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2017年第11號(hào)）第七條規(guī)定，納稅人2016年5月1日前發(fā)生的營(yíng)業(yè)稅涉稅業(yè)務(wù)，需要補(bǔ)開發(fā)票的，可于2017年12月31日前開具增值稅普通發(fā)票（稅務(wù)總局另有規(guī)定的除外）。　　《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于明確中外合作辦學(xué)等若干增值稅征管問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2018年第42號(hào)）第七條規(guī)定，納稅人2016年5月1日前發(fā)生的營(yíng)業(yè)稅涉稅業(yè)務(wù)，包括已經(jīng)申報(bào)繳納營(yíng)業(yè)稅或補(bǔ)繳營(yíng)業(yè)稅的業(yè)務(wù)，需要補(bǔ)開發(fā)票的，可以開具增值稅普通發(fā)票。納稅人應(yīng)完整保留相關(guān)資料備查。　　從上述三個(gè)公告，可以看出，申報(bào)了營(yíng)業(yè)稅，營(yíng)改增后需要補(bǔ)開發(fā)票，該業(yè)務(wù)的辦理時(shí)間限制已經(jīng)取消。需要注意的是，申報(bào)了營(yíng)業(yè)稅，補(bǔ)開發(fā)票時(shí)，無(wú)論是紅字還是藍(lán)字，只能開具普通發(fā)票，不能開具專用發(fā)票。

　　二、申報(bào)了營(yíng)業(yè)稅，營(yíng)改增后需要補(bǔ)開發(fā)票的主要情形

　　國(guó)家稅務(wù)總局公告2017年第11號(hào)解讀第七條中明確，為回應(yīng)納稅人訴求，明確在符合規(guī)定的前提下，將納稅人補(bǔ)開增值稅發(fā)票的時(shí)間延長(zhǎng)至2017年12月31日。納稅人2016年5月1日前發(fā)生的營(yíng)業(yè)稅涉稅業(yè)務(wù)，需要補(bǔ)開發(fā)票的，可于2017年12月31日前開具增值稅普通發(fā)票（稅務(wù)總局另有規(guī)定的除外）。需要補(bǔ)開發(fā)票的情形主要有：　?。ㄒ唬┮焉陥?bào)營(yíng)業(yè)稅，未開具發(fā)票的；　?。ǘ┮焉陥?bào)營(yíng)業(yè)稅，已開具發(fā)票，發(fā)生銷售退回或折讓、開票有誤、應(yīng)稅服務(wù)中止等情形，需要開具紅字發(fā)票或重新開具發(fā)票的；　?。ㄈ┮蜒a(bǔ)繳營(yíng)業(yè)稅稅款，未開具發(fā)票的?！　「鶕?jù)上述規(guī)定，需要補(bǔ)開發(fā)票的情形，既包括藍(lán)字發(fā)票又紅字發(fā)票；既包括已申報(bào)營(yíng)業(yè)稅未開具發(fā)票的情形也包括已補(bǔ)繳營(yíng)業(yè)稅未開具發(fā)票的情形。結(jié)合國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第23號(hào)、國(guó)家稅務(wù)總局公告2017年第11號(hào)、國(guó)家稅務(wù)總局公告2018年第42號(hào)來(lái)看，2017年第11號(hào)公告中的“2017年12月31日前”是當(dāng)時(shí)規(guī)定的補(bǔ)開發(fā)票業(yè)務(wù)辦理截止時(shí)間，解讀中列舉的需要補(bǔ)開發(fā)票的主要情形仍然是有效的。

　　三、申報(bào)了營(yíng)業(yè)稅，營(yíng)改增后需要補(bǔ)開發(fā)票時(shí)的編碼選擇及納稅申報(bào)

　　《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于營(yíng)改增試點(diǎn)若干征管問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第53號(hào)）第九條第（十一）項(xiàng)規(guī)定，增加6“未發(fā)生銷售行為的不征稅項(xiàng)目”，用于納稅人收取款項(xiàng)但未發(fā)生銷售貨物、應(yīng)稅勞務(wù)、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)的情形?！　　拔窗l(fā)生銷售行為的不征稅項(xiàng)目”下設(shè)601 “預(yù)付卡銷售和充值”、602“銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目預(yù)收款”、603 “已申報(bào)繳納營(yíng)業(yè)稅未開票補(bǔ)開票”?！　∈褂谩拔窗l(fā)生銷售行為的不征稅項(xiàng)目”編碼，發(fā)票稅率欄應(yīng)填寫“不征稅”，不得開具增值稅專用發(fā)票?！　≡鲋刀惒徽鞫愴?xiàng)目取得的收入，無(wú)需填列在增值稅的納稅申報(bào)表中。

　　四、申報(bào)了營(yíng)業(yè)稅，營(yíng)改增后需要補(bǔ)開紅字發(fā)票的規(guī)定

　　《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于紅字增值稅發(fā)票開具有關(guān)問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第47號(hào)）第三條規(guī)定，納稅人需要開具紅字增值稅普通發(fā)票的，可以在所對(duì)應(yīng)的藍(lán)字發(fā)票金額范圍內(nèi)開具多份紅字發(fā)票。

　　五、申報(bào)了營(yíng)業(yè)稅，營(yíng)改增后，開具了紅字普票，可以申請(qǐng)退還營(yíng)業(yè)稅

　　《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》第三十二條規(guī)定， 納稅人適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅的，因銷售折讓、中止或者退回而退還給購(gòu)買方的增值稅額，應(yīng)當(dāng)從當(dāng)期的銷項(xiàng)稅額中扣減；因銷售折讓、中止或者退回而收回的增值稅額，應(yīng)當(dāng)從當(dāng)期的進(jìn)項(xiàng)稅額中扣減。第三十六條規(guī)定， 納稅人適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅的，因銷售折讓、中止或者退回而退還給購(gòu)買方的銷售額，應(yīng)當(dāng)從當(dāng)期銷售額中扣減?？蹨p當(dāng)期銷售額后仍有余額造成多繳的稅款，可以從以后的應(yīng)納稅額中扣減。　　開具不征稅發(fā)票的業(yè)務(wù)，既不適用一般計(jì)稅方法，也不是適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，不適用營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法第三十二條或三十六條的規(guī)定。營(yíng)業(yè)稅和增值稅是兩個(gè)不同的稅種，一項(xiàng)業(yè)務(wù)應(yīng)繳營(yíng)業(yè)稅還是增值稅，取決于納稅義務(wù)發(fā)生在營(yíng)改增之前還是之后。申報(bào)了營(yíng)業(yè)稅，營(yíng)改增后，開具了紅字普票，不能從開具紅字發(fā)票當(dāng)期的增值稅銷售額中扣減，可以申請(qǐng)退還營(yíng)業(yè)稅。

　　六、辦理退還營(yíng)業(yè)稅的相關(guān)規(guī)定

　　《稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》第七十八條規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)納稅人多繳稅款的，應(yīng)當(dāng)自發(fā)現(xiàn)之日起10日內(nèi)辦理退還手續(xù)；納稅人發(fā)現(xiàn)多繳稅款，要求退還的，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)自接到納稅人退還申請(qǐng)之日起30日內(nèi)查實(shí)并辦理退還手續(xù)。稅收征管法第五十一條規(guī)定的加算銀行同期存款利息的多繳稅款退稅，不包括依法預(yù)繳稅款形成的結(jié)算退稅、出口退稅和各種減免退稅。退稅利息按照稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理退稅手續(xù)當(dāng)天中國(guó)人民銀行規(guī)定的活期存款利率計(jì)算。第七十九條規(guī)定，當(dāng)納稅人既有應(yīng)退稅款又有欠繳稅款的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以將應(yīng)退稅款和利息先抵扣欠繳稅款；抵扣后有余額的，退還納稅人?！　⊥ㄟ^(guò)上述分析，營(yíng)改增之前開具營(yíng)業(yè)稅的發(fā)票，結(jié)算后，發(fā)現(xiàn)金額多開，屬于應(yīng)當(dāng)開具紅字發(fā)票的情形，應(yīng)當(dāng)在所對(duì)應(yīng)的藍(lán)字發(fā)票金額范圍內(nèi)，開具紅字增值稅普通發(fā)票。開具發(fā)票時(shí)如何選擇603 “已申報(bào)繳納營(yíng)業(yè)稅未開票補(bǔ)開票”，不需要在增值稅納稅申報(bào)表填列，多繳的營(yíng)業(yè)稅稅款可以按照《稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》的規(guī)定申請(qǐng)退還多繳的營(yíng)業(yè)稅。

　　作者李春梅，系每日稅訊精選微信公眾號(hào)特約撰稿人