案例：A公司土地被政府征收，政府通過招拍掛方式將土地出讓給B房地產(chǎn)企業(yè)，同時(shí)約定土地競得人承擔(dān)之前土地人的拆遷補(bǔ)償費(fèi)。這種“毛地”出讓由土地受讓人支付原土地人補(bǔ)償?shù)姆绞?，在過去尤為普遍。對A公司從房地產(chǎn)企業(yè)取得的拆遷補(bǔ)償收入是否免征增值稅？

財(cái)政部 稅務(wù)總局公告2020年第40號第三條規(guī)定：“土地所有者依法征收土地，并向土地使用者支付土地及其相關(guān)有形動(dòng)產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)補(bǔ)償費(fèi)的行為，屬于《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)過渡政策的規(guī)定》（財(cái)稅〔2016〕36號印發(fā)）第一條第（三十七）項(xiàng)規(guī)定的土地使用者將土地使用權(quán)歸還給土地所有者的情形?！痹撐募鞔_了企業(yè)從政府取得包括土地及其相關(guān)有形動(dòng)產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)乃之動(dòng)產(chǎn)的補(bǔ)償費(fèi)，都屬于土地使用者將土地使用權(quán)歸還給土地所有者的情形，免征增值稅。需要注意的是，適用于上述免稅政策時(shí)，若當(dāng)時(shí)取得有形動(dòng)產(chǎn)及不動(dòng)產(chǎn)時(shí)進(jìn)項(xiàng)稅已經(jīng)認(rèn)證抵扣，此時(shí)取得補(bǔ)償款時(shí)，地上附屬設(shè)備、房屋等有形動(dòng)產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)需要按照賬面凈值做進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出處理（對于增值稅而言，原則上是不能既享受免稅優(yōu)惠同時(shí)又抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的）。

但上述案例區(qū)別在于：土地收回是政府行為，補(bǔ)償卻不是來自政府，而是來自房地產(chǎn)企業(yè)，是否同樣免征增值稅呢？按照40號公告規(guī)定，只有作為土地使用者的企業(yè)從作為土地所有者的政府處取得拆遷補(bǔ)償費(fèi)，才能夠免征增值稅，那么在我們國家，誰才是土地所有者呢？根據(jù)《土地管理法》第九條規(guī)定，城市市區(qū)的土地屬于國家所有。農(nóng)村和城市郊區(qū)的土地，除由法律規(guī)定屬于國家所有的以外，屬于農(nóng)民集體所有；宅基地和自留地、自留山，屬于農(nóng)民集體所有。也就是在我們國家的土地所有者要么是國家，要么是集體，不存在所有人是企業(yè)這種情況。因此，在實(shí)務(wù)中一般將拆遷補(bǔ)償分為兩種：一是政策性補(bǔ)償：是由政府主導(dǎo)下由政府統(tǒng)一規(guī)劃、統(tǒng)一收儲(chǔ)發(fā)生的拆遷補(bǔ)償，這種補(bǔ)償土地及資金流向符合40號公告的規(guī)定，可以免征增值稅；二是商業(yè)性補(bǔ)償：指不經(jīng)過政府主導(dǎo)，直接由市場主體之間進(jìn)行協(xié)商而發(fā)生的拆遷補(bǔ)償，此類補(bǔ)償不屬于土地使用者將土地使用權(quán)歸還給土地所用者的情況，此類補(bǔ)償土地及資金流向并不符合40號公告的規(guī)定，是應(yīng)當(dāng)按照銷售不動(dòng)產(chǎn)繳納增值稅的。意即非從土地所有者處取得的拆遷補(bǔ)償，不能免征增值稅。

對于政府將土地收回，企業(yè)從開發(fā)企業(yè)處取得的拆遷補(bǔ)償費(fèi)能否視同從政府處取得享受免稅？我們首先看營業(yè)稅時(shí)代的規(guī)定。按照原《國家稅務(wù)總局關(guān)于土地使用者將土地使用權(quán)歸還給土地所有者行為營業(yè)稅問題的通知》(國稅函〔2008〕277號)規(guī)定，納稅人將土地使用權(quán)歸還給土地所有者時(shí)，只要出具縣級(含)以上地方人民政府收回土地使用權(quán)的正式文件，無論支付征地補(bǔ)償費(fèi)的資金來源是否為政府財(cái)政資金，該行為均屬于土地使用者將土地使用權(quán)歸還給土地所有者的行為，不征收營業(yè)稅。營業(yè)稅改征增值稅，該政策應(yīng)當(dāng)平移。政府收回土地使用權(quán)屬于政府行為，不屬于商業(yè)行為，是否免征增值稅的重點(diǎn)在于是否是政府收回土地使用權(quán)。對于被征收人來說，因土地被政府征收而取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，不論是從政府取得還是其他單位取得，均應(yīng)當(dāng)是免征增值稅。

延伸：對房地產(chǎn)企業(yè)支付被拆遷企業(yè)的補(bǔ)償是否應(yīng)當(dāng)索取發(fā)票？營業(yè)稅時(shí)代，對于拆遷補(bǔ)償不屬于營業(yè)稅征稅范圍，相應(yīng)不屬于發(fā)票管理范圍，支付的補(bǔ)償只需要提供補(bǔ)償協(xié)議和自制憑據(jù)即可。但營改增后，收回土地使用權(quán)給與補(bǔ)償屬于“免征增值稅”，并且國家稅務(wù)總局全面推開營改增督促落實(shí)領(lǐng)導(dǎo)小組辦公室編寫的《全面推開營改增業(yè)務(wù)操作指引》解讀“《營業(yè)稅稅目注釋（試行稿）》中規(guī)定，對土地所有者出讓土地使用權(quán)和土地使用者將土地使用權(quán)歸還給土地所有者的行為，不征收營業(yè)稅。在此次營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)政策設(shè)計(jì)時(shí)，考慮土地所有者出讓土地使用權(quán)和土地使用者將土地使用權(quán)歸還給土地所有者的行為，滿足征收增值稅的各個(gè)征稅要素，不應(yīng)排除在征稅范圍之外。但同時(shí)考慮到上述土地轉(zhuǎn)讓行為的特殊性，給予了增值稅免稅政策。”即意味著屬于增值稅征稅范圍，只不過是免征增值稅，相應(yīng)支付拆遷補(bǔ)償支出是需要取得免稅發(fā)票。但實(shí)務(wù)中，存在很多情況下無法取得發(fā)票的情形，尤其是補(bǔ)償給個(gè)人的。如此，是否會(huì)對房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅扣除項(xiàng)目以及企業(yè)所得稅的稅前扣除產(chǎn)生影響呢？這個(gè)問題留待大家思考。