何謂“遞延所得稅資產(chǎn)”？

簡單的理解：遞延+所得稅+資產(chǎn)。因此，有以下幾點(diǎn)特性：

1.“遞延所得稅資產(chǎn)”是一項(xiàng)資產(chǎn)，與“應(yīng)收賬款”“其他應(yīng)收款”等一樣，滿足“資產(chǎn)”的屬性。

2.該資產(chǎn)產(chǎn)生的原因，在于“所得稅”，是因?yàn)椤八枚悺睍r(shí)間因素（差異）“遞延”產(chǎn)生的。

3.既然是“資產(chǎn)”，意味著企業(yè)需要“真金白銀”的先付出，與“應(yīng)收賬款”“其他應(yīng)收款”等一樣，企業(yè)需要先付出資金；以后年度能否收回，在目前預(yù)估大概率是可以的；以后年度有證據(jù)表明不能收回的，到時(shí)再確認(rèn)“資產(chǎn)減值”。

一、確認(rèn)與沖銷

通常情況下，“遞延所得稅資產(chǎn)”最初產(chǎn)生（確認(rèn)），是因?yàn)榇嬖跁簳r(shí)性稅會(huì)差異，需要做納稅調(diào)增，先交企業(yè)所得稅。但是，該調(diào)增繳納的企業(yè)所得稅，與當(dāng)期的會(huì)計(jì)利潤無關(guān)，按照“配比原則”不能直接計(jì)入當(dāng)期的“所得稅費(fèi)用”。由于是暫時(shí)性差異，前面做納稅調(diào)增，后期就會(huì)調(diào)減，前面年度多交稅，后面年度就會(huì)少繳稅。因此，前面年度多交的企業(yè)所得稅，就作為一項(xiàng)暫時(shí)付出的“資產(chǎn)”，計(jì)入“遞延所得稅資產(chǎn)”。

比如，某企業(yè)出租房屋，按合同約定都是上年度預(yù)收房租。2023年12月30日收取2024年度的租金105萬元，開具專票稅額5萬元。按照《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第19條規(guī)定，租金收入，按照合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。因此，該企業(yè)在實(shí)際收取租金的年度要確認(rèn)租金的應(yīng)稅收入，但是會(huì)計(jì)核算不確認(rèn)收入，存在稅會(huì)差異，在企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)需要就租金收入做納稅調(diào)增。

1.收取租金

借：銀行存款 105萬元

貸：預(yù)收賬款 100萬元

應(yīng)交稅費(fèi)-簡易計(jì)稅 5萬元

2.由于存在稅會(huì)差異，2023年需要納稅調(diào)增應(yīng)納稅所得額100萬元，假設(shè)稅率為25%，則2023年末確認(rèn)：

借：遞延所得稅資產(chǎn) 25萬元

貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交企業(yè)所得稅 25萬元

3.在2024年度會(huì)計(jì)核算確認(rèn)租金收入：

借：預(yù)收賬款 100萬元（全年）

貸：其他業(yè)務(wù)收入 100萬元（全年）

（1）由于該筆收入，稅務(wù)方面已經(jīng)在2023年度做了應(yīng)稅收入申報(bào)，因此，該筆會(huì)計(jì)核算收入在2024年度匯算清繳時(shí)應(yīng)做納稅調(diào)減，企業(yè)已經(jīng)付出的“資產(chǎn)”可以抵減當(dāng)年應(yīng)繳稅金。（2）由于會(huì)計(jì)確認(rèn)了收入，增加了會(huì)計(jì)利潤，按照“配比原則”2024年度需要確認(rèn)對(duì)應(yīng)的“所得稅費(fèi)用”。因此，2024年應(yīng)沖減“遞延所得稅資產(chǎn)”：

借：所得稅費(fèi)用 25萬元

貸：遞延所得稅資產(chǎn) 25萬元

如果把上述的2023年度和2024年度的“遞延所得稅資產(chǎn)”會(huì)計(jì)分錄結(jié)合起來看或合并，一正一負(fù)正好抵消，最終體現(xiàn)的還是“所得稅費(fèi)用”與“應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交企業(yè)所得稅”。

二、稅前可彌補(bǔ)虧損可確認(rèn)

企業(yè)發(fā)生虧損的，可以依法在稅前彌補(bǔ)虧損。當(dāng)然，該虧損也是依照稅法規(guī)定調(diào)整后的應(yīng)納稅所得額為負(fù)數(shù)的部分。

企業(yè)以后年度稅前彌補(bǔ)虧損的，當(dāng)然在當(dāng)年度就可以少交企業(yè)所得稅。因此，虧損額在法定的彌補(bǔ)期限內(nèi)是可以起著抵稅的作用。因此，對(duì)于預(yù)估可以稅前彌補(bǔ)的虧損額，需要確認(rèn)“遞延所得稅資產(chǎn)”。

假如某企業(yè)2023年度虧損額為100萬元，預(yù)計(jì)以后年度可以稅前彌補(bǔ)：

借：遞延所得稅資產(chǎn) 25萬元

貸：所得稅費(fèi)用 25萬元

如果該企業(yè)在2024年度實(shí)現(xiàn)利潤1000萬元，稅前彌補(bǔ)虧損100萬元，無其他納稅調(diào)整項(xiàng)目，實(shí)際應(yīng)納稅所得額為900萬元，則2024年度：

借：所得稅費(fèi)用 250萬元

貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交企業(yè)所得稅 225萬元（900萬元×25%）

遞延所得稅資產(chǎn) 25萬元

三、稅率變動(dòng)的影響

由于稅率變動(dòng)，包括因享受稅收優(yōu)惠政策導(dǎo)致的實(shí)際稅負(fù)變動(dòng)，對(duì)于“遞延所得稅資產(chǎn)”初始確認(rèn)和后續(xù)都將產(chǎn)生影響。

在初始確認(rèn)時(shí)，如果能預(yù)估以后年度的稅率的，應(yīng)按照以后年度抵減所得稅時(shí)的稅率計(jì)算與確認(rèn)。比如，某企業(yè)在2023年度能享受小型微利企業(yè)的優(yōu)惠政策，實(shí)際稅率較低，但是預(yù)估從2024年度企業(yè)規(guī)模擴(kuò)大后再也不能享受小型微利企業(yè)低稅率的，就應(yīng)按照以后年度預(yù)估的稅率計(jì)算與確認(rèn)“遞延所得稅資產(chǎn)”。

如果已經(jīng)確認(rèn)了“遞延所得稅資產(chǎn)”，在沒有沖銷完之前發(fā)生了稅率變化的，應(yīng)重新計(jì)算。