確立一個論題，首先圍繞這個論題要明白有哪些問題，其次是如何解決這些問題。企業(yè)清算這個論題的第1個問題就是哪些企業(yè)注銷需要清算，第2個問題是清算和正常經營的區(qū)別，清算期間怎樣確定?第3個問題就是清算所得怎樣計算，就包括一些稅收優(yōu)惠不能享受呀等等這些細節(jié)的規(guī)定，第4個問題就是被清算企業(yè)的股東的涉稅問題。

企業(yè)清算就是企業(yè)作為一個法人，他要“死”掉了，死前要把他的財產處理一下，該還賬還賬該賣賣，該交稅交稅，剩余的分給股東。清算之后，這個企業(yè)就沒有任何財產了。所以企業(yè)注銷前的清算是要做這個工作的。

一、哪些企業(yè)注銷需要清算

1、《公司法》、《企業(yè)破產法》規(guī)定因各種原因解散、破產均應進行清算，這種因終止經營而注銷的需要進行企業(yè)所得稅清算。

2、《公司法》規(guī)定公司因合并、分立均不需要清算。稅法規(guī)定公司因合并、分立而注銷的可能需要進行企業(yè)所得稅清算。

合并有吸收合并和新設合并，這兩種合并均存在企業(yè)注銷的情況，分立有新設分立和派生分立，僅新設分立存在企業(yè)注銷的情況。稅法規(guī)定在企業(yè)重組中合并、分立需要清算的情況有：

(1)企業(yè)合并均存在企業(yè)注銷的情況，但只有在企業(yè)重組中按一般性稅務處理的企業(yè)合并，被合并企業(yè)及其股東都應按清算進行所得稅處理。按特殊性稅務處理的企業(yè)合并，被合并企業(yè)注銷不需要所得稅清算。

(2)企業(yè)分立僅新設分立存在企業(yè)注銷的情況，在企業(yè)重組中按一般性稅務處理的企業(yè)分立，被分立企業(yè)注銷時，被分立企業(yè)及其股東都應按清算進行所得稅處理。按特殊性稅務處理的企業(yè)分立，被分立企業(yè)注銷不需要所得稅清算。

3、企業(yè)由法人轉變?yōu)閭€人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)等非法人組織，或將登記注冊地轉移至境外(包括港澳臺地區(qū))，應進行企業(yè)所得稅清算。

綜上，企業(yè)因終止經營而注銷的才應進行企業(yè)所得稅清算，企業(yè)重組時因合并、分立而注銷時適用特殊性稅務處理的不必進行企業(yè)所得稅清算，企業(yè)因變更經營地點，只要不是遷移到境外，注銷時也不需要進行企業(yè)所得稅清算。

二、清算期間怎樣確定

清算期間是指納稅人實際生產經營終止之日至辦理完畢清算事務之日止的期間。企業(yè)終止經營前屬于正常生產經營年度，應正常申報企業(yè)所得稅。清算期作為一個獨立的納稅年度計算清算所得，自清算結束之日起15日內，申報企業(yè)清算所得稅。

所以一個企業(yè)要進入清算程序，要先對終止經營前的正常經營期間的所得稅進行申報，然后進入清算期間。清算期間不需要再進行企業(yè)所得稅預繳申報，清算完成要對清算期間的清算所得再進行清算申報，之后才能注銷。

注意：進入清算期，企業(yè)應報主管稅務機關備案。

三、清算所得怎樣計算

企業(yè)進入清算后因為不再持續(xù)經營，要處理財產，債務要償還，實物要變賣。應收款債權要收回。所以說實物資產要按市場價變賣，或者按照可變現(xiàn)價值分給股東(這個當然要交增值稅)。實物資產的轉讓收入減去它的計稅成本，那就是他的轉讓所得，應收款等債權要收回，如果不能收回的，作為損失并不是當然的在企業(yè)所得稅稅前扣除，要提供相應的證據，才能按照資產損失在稅前扣除的。債務要償還，不用償還的要作為收入。但若是預計負債，則其實際支付時才能稅前扣除，所以這個預計負債在清算期間實際支付時應調減應稅所得。因為不再持續(xù)經營，所以原先資本化的支出，現(xiàn)在應全部在稅前扣除。其實這就是財稅[2009]60號規(guī)定的清算所得的計算：企業(yè)的全部資產可變現(xiàn)價值或交易價格，減除資產的計稅基礎、清算費用、相關稅費，加上債務清償損益等后的余額。

清算期間業(yè)務招待費可以扣除嗎?清算費用指納稅人清算過程中發(fā)生的與清算業(yè)務有關的費用支出，包括清算組組成人員的報酬，清算財產的管理、變賣及分配所需的評估費、咨詢費等費用，清算過程中支付的訴訟費用、仲裁費用及公告費用，以及為維護債權人和股東的合法權益支付的其他費用。所以清算期間與清算業(yè)務有關的業(yè)務招待費若在稅法規(guī)定限度內的，可以扣除。

清算期間的廣告費可以扣除嗎?清算期間還正常經營嗎?不能正常經營還還需要廣告費嗎?所以是不能扣除的。

所以清算期間企業(yè)所得稅稅前扣除的基本原則沒有什么變化，除了因不再持續(xù)經營，不用區(qū)分資本化和費用化外，其他的如歷史成本原則、相關性原則，損失要實際發(fā)生才能扣除等等都沒變。

因企業(yè)合并產生的商譽，持續(xù)經營時不能稅前扣除，但清算時可以扣除。

清算期間如果企業(yè)有增值稅留抵，可以申請退還嗎?《納稅信用管理辦法(試行)》規(guī)定納稅信用的評定適用于已辦理稅務登記，從事生產、經營并適用于查賬征收的企業(yè)納稅人。清算企業(yè)已不再正常經營，恐怕是沒有納稅信用等級的，更談不上A級或B級了。所以增值稅留抵是不能申請退還的。若有增值稅留抵應在進入清算期間之前申請退還。

未退還的增值稅留抵稅額可以作為“相關稅費”，在計算清算所得時扣除。

清算企業(yè)不能享受企業(yè)所得稅的稅收優(yōu)惠如小微企業(yè)優(yōu)惠、加計扣除等的優(yōu)惠。

四、被清算企業(yè)的股東的涉稅問題

清算企業(yè)的股東分得的財產，分股東是法人還是個人而有不同。

若是法人股東分得的財產，根據財稅[2009]60號《財政部 國家稅務總局關于企業(yè)清算業(yè)務企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》規(guī)定，先扣除清算企業(yè)未分配利潤中該股東的應得股息，這個股息符合免稅規(guī)定的，免企業(yè)所得稅?？鄢上⒑蟮牟糠峙c其投資的計稅成本比較確定其所得或損失。若是投資損失也可按資產損失在資料齊全的情況下扣除。但要資料留存?zhèn)洳?。注意被清算企業(yè)的虧損不能轉到投資方彌補。

延伸問一下：被投資企業(yè)的虧損有可能由其他企業(yè)彌補嗎?有一種情況，即在企業(yè)合并適用特殊稅務處理時，被合并企業(yè)的虧損在一定限額內可由合并企業(yè)彌補。

法人股東取得的實物資產，因清算企業(yè)已計算該實物資產的轉讓所得，故法人股東按其市場價做為其計稅成本。

對于個人股東從清算企業(yè)分得的財產，是否也先按該個人應分得的利潤確認其應得股息?若如此，則因個稅無免稅規(guī)定，應按20%的股息所得交個稅，然后扣除股息后的部分與其投資的計稅成本比較確定其所得或損失，若為所得，則再按財產所得以20%稅率交個稅，若為損失呢?有文章認為根據財稅[2009]60號文的規(guī)定個人與法人股東的處理一樣。如此則會存在個人先交20%的股息個稅，然后投資損失又不能如法人企業(yè)一樣在稅前扣除。這是不合理的。筆者認為：根據國家稅務總局公告2011年第41號《國家稅務總局關于個人終止投資經營收回款項征收個人所得稅問題的公告》的規(guī)定：個人因各種原因終止投資、聯(lián)營、經營合作等行為，從被投資企業(yè)或合作項目、被投資企業(yè)的其他投資者以及合作項目的經營合作人取得股權轉讓收入、違約金、補償金、賠償金及以其他名目收回的款項等，均屬于個人所得稅應稅收入，應按照“財產轉讓所得”項目適用的規(guī)定計算繳納個人所得稅。

所以個人股東從清算企業(yè)分得財產的稅務處理與法人股東分得財產是不同的，個人股東應扣除其投資成本后統(tǒng)一按“財產轉讓所得”項目計算個稅。

來源：稅屋，作者：劉宏偉。本文內容僅供一般參考用，均不視為正式的審計、會計、稅務或其他建議，我們不能保證這些資料在日后仍然準確。任何人士不應在沒有詳細考慮相關的情況及獲取適當的專業(yè)意見下依據所載內容行事。本號所轉載的文章，僅供學術交流之用。文章或資料的原文版權歸原作者或原版權人所有，我們尊重版權保護。如有問題請聯(lián)系我們，謝謝！