[35] 【歷年真題?計算分析題】甲公司2014年年初遞延所得稅負債的余額為零，遞延所得稅資產(chǎn)的余額為30萬元（系2013年末應(yīng)收賬款的可抵扣暫時性差異產(chǎn)生），甲公司2014年度有關(guān)交易和事項的會計處理中，與稅法規(guī)定存在差異的有：

資料一：2014年1月1日，購入一項非專利技術(shù)并立即用于生產(chǎn)A產(chǎn)品，成本為200萬元，因無法合理預(yù)計其帶來經(jīng)濟利益的期限，作為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)核算，2014年12月31日，對該項無形資產(chǎn)進行減值測試后未發(fā)現(xiàn)減值，根據(jù)稅法規(guī)定，企業(yè)在計稅時，對該項無形資產(chǎn)按照10年的期限攤銷，有關(guān)攤銷額允許稅前扣除。

資料二：2014年1月1日，按面值購入當(dāng)日發(fā)行的三年期國債1000萬元，作為債權(quán)投資核算，該債券票面年利率為5%，每年年末付息一次，到期償還面值，2014年12月31日，甲公司確認了50萬元的利息收入，根據(jù)稅法規(guī)定，國債利息收入免征企業(yè)所得稅。

資料三：2014年12月31日，應(yīng)收賬款賬面余額為10000萬元，減值測試前壞賬準備的余額為200萬元，減值測試后補提壞賬準備100萬元，根據(jù)稅法規(guī)定，提取的壞賬準備不允許稅前扣除。

資料四：2014年度，甲公司實現(xiàn)的利潤總額為10070萬元，適用的所得稅稅率為15%，預(yù)計從2015年開始適用的所得稅稅率為25%，且未來期間保持不變，假定未來期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣暫時性差異，不考慮其他因素。

要求：

（1）分別計算甲公司2014年度應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅的金額。

（2）分別計算甲公司2014年年末資產(chǎn)負債表“遞延所得稅資產(chǎn)”、“遞延所得稅負債”項目“期末余額”欄應(yīng)列示的金額。

（3）計算確定甲公司2014年度利潤表“所得稅費用”項目“本年金額”欄應(yīng)列示的金額。

（4）編制甲公司與確認應(yīng)交所得稅、遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負債和所得稅費用相關(guān)的會計分錄。

【答案】

（1）甲公司2014年度應(yīng)納稅所得額＝10070－200/10（稅法上無形資產(chǎn)的攤銷金額）－50（國債免稅利息收入）＋100（補提的壞賬準備）＝10100（萬元），甲公司2014年度應(yīng)交所得稅＝10100×15%＝1515（萬元）。

備注：使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，會計上不進行攤銷，但是稅法還是要進行攤銷的，所以要進行納稅調(diào)減。國債利息收入稅法規(guī)定是免稅的，但會計核算已經(jīng)確認了收入，所以要進行納稅調(diào)減50萬。2014年補提的壞賬，稅法不允許稅前扣除，所以要進行納稅調(diào)增。計算當(dāng)期的應(yīng)交稅費使用的是2014年的稅率，計算遞延所得稅用的是未來的稅法，即2015年的稅率25%。

（2）資料一：2014年末無形資產(chǎn)賬面價值為200萬元，稅法上按照10年進行攤銷，計稅基礎(chǔ)＝200－200/10＝180（萬元），產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異＝200－180＝20（萬元），確認遞延所得稅負債＝20×25%＝5（萬元）。

備注：無形資產(chǎn)會計上不攤銷，所以沒有累計攤銷的金額，賬面價值還是初始購入的金額200萬，稅法要進行攤銷，所以計稅基礎(chǔ)（即稅法角度的賬面價值）=200-20=180，賬面價值大于計稅基礎(chǔ)，確認遞延所得稅負債。

資料二：該債權(quán)投資的賬面價值與計稅基礎(chǔ)相等，不產(chǎn)生暫時性差異，不確認遞延所得稅。

備注：債權(quán)投資不是采用公允價值核算，題中也沒有提到減值，故賬面價值和計稅基礎(chǔ)的金額是相等的。影響賬面價值的因素主要有公允價值變動和減值，賬面價值是體現(xiàn)在資產(chǎn)負債表中的那個金額。

資料三：2014年12月31日，應(yīng)收賬款賬面價值＝10000－200－100＝9700（萬元），應(yīng)收賬款的計稅基礎(chǔ)＝10000萬元，產(chǎn)生可抵扣暫時性差異，確認遞延所得稅資產(chǎn)余額＝（10000－9700）×25%＝75（萬元）。

“遞延所得稅資產(chǎn)”項目期末余額＝75（萬元），“遞延所得稅負債”項目期末余額＝5（萬元）。

備注：會計上確認信用減值損失300萬，稅法是不允許稅前扣除的，納稅調(diào)增，計稅基礎(chǔ)還10000萬，賬面價值小于計稅基礎(chǔ)。本題問的是遞延所得稅的余額，而不是當(dāng)期的發(fā)生額。余額是累計的差異乘以25%，發(fā)生額是用當(dāng)年的差異乘以25%

（3）本期確認的遞延所得稅負債＝5（萬元），本期確認的遞延所得稅資產(chǎn)＝75－200×15%＝45（萬元）。發(fā)生的遞延所得稅費用＝本期確認的遞延所得稅負債－本期確認的遞延所得稅資產(chǎn)＝5－45＝－40（萬元）。所得稅費用本期發(fā)生額＝1515－40＝1475（萬元）。

備注：本期所得稅費用金額看第四問解析過程，寫出分錄過程看著會比較清晰。

（4）

借：所得稅費用 1475

借：遞延所得稅資產(chǎn) 45

貸：應(yīng)交稅費—應(yīng)交所得稅 1515

貸：遞延所得稅負債 5

備注：分錄也可以分開寫：

借：所得稅費用 1515

貸：應(yīng)交稅費-應(yīng)交所得稅 1515

借：遞延所得稅資產(chǎn) 45

貸：所得稅費用 45

備注：2014和2015年的稅率由15%變?yōu)?5%，所以無形資產(chǎn)產(chǎn)生的遞延所得資產(chǎn)的余額=300*25%=75萬，需要重新按照新稅率進行計算，期初的余額是30萬（200*15%），當(dāng)期發(fā)生額就是75-30=45萬。遞延所得稅計算用的是未來的稅率，則2014年計算用的是2015年的稅率。

借：所得稅費用 5

貸：遞延所得稅負債 5