會(huì)計(jì)與稅法相互分離形成了所得稅會(huì)計(jì)，我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—所得稅》規(guī)定，所得稅會(huì)計(jì)采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算，分別確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債，同時(shí)確認(rèn)利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用，使得所得稅費(fèi)用與當(dāng)期利潤(rùn)和所得稅稅率直接計(jì)算的結(jié)果存在差異，故需要企業(yè)披露會(huì)計(jì)利潤(rùn)與所得稅費(fèi)用調(diào)整過(guò)程。

實(shí)務(wù)中，該表披露的結(jié)果五花八門(mén)，如有的企業(yè)本期并無(wú)非應(yīng)稅收入，而表中5行卻有數(shù)。有的企業(yè)7行填寫(xiě)正數(shù)，7行應(yīng)體現(xiàn)為可彌補(bǔ)虧損抵減所得稅額，所以是減項(xiàng)。還有的企業(yè)8行填列負(fù)數(shù)，8行體現(xiàn)為本年虧損由于未來(lái)可轉(zhuǎn)回時(shí)間及金額難以確認(rèn)，故未確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)，而2行已對(duì)此計(jì)算了負(fù)的所得稅費(fèi)用，所以，此處應(yīng)為增項(xiàng)，另外筆者認(rèn)為此處基數(shù)應(yīng)為稅法認(rèn)定的可彌補(bǔ)虧損數(shù)，而不是簡(jiǎn)單的當(dāng)年虧損額。

下面通過(guò)一個(gè)具體案例分析如何填列該表：

甲公司2015年度合并報(bào)表虧損200萬(wàn)，母公司相關(guān)數(shù)據(jù)如下：

業(yè)務(wù)招待費(fèi)30萬(wàn)，按稅法規(guī)定計(jì)算的稅前可扣除額為20萬(wàn)，計(jì)提應(yīng)收賬款資產(chǎn)減值損失10萬(wàn)元，國(guó)債利息收入5萬(wàn)元，研發(fā)支出10萬(wàn)元，企業(yè)享受加計(jì)扣除，應(yīng)收賬款-壞賬準(zhǔn)備期初0萬(wàn)元，期末10萬(wàn)元。子公司利潤(rùn)總額10萬(wàn)元。母公司屬于高新技術(shù)企業(yè)，享受15%稅率，子公司所得稅稅率為25%。

2016年度合并報(bào)表利潤(rùn)總額300萬(wàn)，母公司相關(guān)數(shù)據(jù)如下：

業(yè)務(wù)招待費(fèi)25萬(wàn)，按稅法規(guī)定計(jì)算的稅前可扣除額為23萬(wàn)，計(jì)提應(yīng)收賬款資產(chǎn)減值損失-5萬(wàn)元，國(guó)債利息收入10萬(wàn)元，研發(fā)支出20萬(wàn)元，企業(yè)享受加計(jì)扣除，應(yīng)收賬款-壞賬準(zhǔn)備期初10萬(wàn)元，期末5萬(wàn)元。全資子公司利潤(rùn)總額15萬(wàn)元。母公司屬于高新技術(shù)企業(yè)，享受15%的企業(yè)所得稅稅率，子公司所得稅稅率為25%。

會(huì)計(jì)利潤(rùn)與所得稅費(fèi)用詳細(xì)調(diào)整過(guò)程：

2015年度：

按法定稅率計(jì)算的所得稅費(fèi)用

=-2,000,000*15%=-300,000；

子公司適用不同稅率的影響

=100,000*（25%-15%）=10,000；

非應(yīng)稅收入的影響

=-50,000*15%=-7,500；

不可抵扣的成本、費(fèi)用和損失的影響

=（300,000-200,000）*15%=15,000；

本期未確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)虧損的影響

=2,000,000*15%=300,000；

研發(fā)支出加記扣除的影響

=-100,000*50%*15%=-7,500；

所得稅費(fèi)用

=-300,000+10,000-7,500+15,000+300,000-7,500=10,000。

2016年度：

按法定稅率計(jì)算的所得稅費(fèi)用

=3,000,000*15%=450,000；

子公司適用不同稅率的影響

=150,000*（25%-15%）=15,000；

非應(yīng)稅收入的影響

=-100,000*15%=-15,000；

不可抵扣的成本、費(fèi)用和損失的影響

=（250,000-230,000）*15%=3,000；

使用前期未確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的可抵扣虧損的影響

=-2,000,000*15%=-300,000；

研發(fā)支出加記扣除的影響

=-200,000*50%*15%=-15,000；

所得稅費(fèi)用

=450,000+15,000-15,000+3,000-300,000-15,000=138,000。

說(shuō)明：

1.研發(fā)費(fèi)用如果不符合稅法相關(guān)條件要求，不應(yīng)計(jì)入本表。

2.各類(lèi)今后稅前不可扣除的壞賬準(zhǔn)備,如稅法不認(rèn)可的各類(lèi)其他往來(lái)款項(xiàng)計(jì)提的減值準(zhǔn)備等，此類(lèi)情況如果存在，則要在本表中予以調(diào)整。

3.如果存在補(bǔ)交前期所得稅的情況，本表予以調(diào)整。

驗(yàn)證1：

2015年度子公司利潤(rùn)總額10萬(wàn)元，應(yīng)交企業(yè)所得稅10*25%=2.5萬(wàn)元，母公司應(yīng)收賬款賬面價(jià)值比計(jì)稅基礎(chǔ)小10萬(wàn)元，確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)10*15%=1.5萬(wàn)元，其他資產(chǎn)負(fù)債賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)一致，故所得稅費(fèi)用為2.5-1.5=1萬(wàn)元。

驗(yàn)證2：

2016年度子公司利潤(rùn)15萬(wàn)元，應(yīng)交企業(yè)所得稅15*25%=3.75萬(wàn)元，母公司應(yīng)收賬款賬面價(jià)值比計(jì)稅基礎(chǔ)小5萬(wàn)元，本年較上年轉(zhuǎn)回5*15%=0.75萬(wàn)元，其他資產(chǎn)負(fù)債賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)一致，當(dāng)期所得稅費(fèi)用（300-15+2-5-10-10-200）*15%=9.3萬(wàn)元，所得稅費(fèi)用=9.3+3.75+0.75=13.8萬(wàn)元。

另外需注意：

對(duì)于權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，持有投資期間按照持股比例計(jì)算應(yīng)享有被投資單位凈資產(chǎn)變化部分以及由于計(jì)提減值準(zhǔn)備等，會(huì)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，但是，長(zhǎng)期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)卻不會(huì)變化。

稅法規(guī)定，居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益免稅，即作為投資企業(yè)，其在未來(lái)期間自被投資單位分得有關(guān)現(xiàn)金股利或利潤(rùn)時(shí)，該部分現(xiàn)金股利或利潤(rùn)免稅。

長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)產(chǎn)生的暫時(shí)性差異是否應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的所得稅影響，應(yīng)考慮該項(xiàng)投資的持有意圖：

（1）如果準(zhǔn)備長(zhǎng)期持有該投資，則在可預(yù)計(jì)的未來(lái)期間不會(huì)轉(zhuǎn)回上述暫時(shí)性差異，所以不會(huì)影響所得稅；因確認(rèn)投資損益產(chǎn)生的暫時(shí)性差異，在未來(lái)期間逐期分回現(xiàn)金股利或利潤(rùn)時(shí)免稅，也不存在對(duì)未來(lái)期間的所得稅影響

（2）如果準(zhǔn)備對(duì)外出售，按照稅法規(guī)定，企業(yè)在轉(zhuǎn)讓或者處置投資資產(chǎn)時(shí)，成本準(zhǔn)予扣除，因長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的有關(guān)暫時(shí)性差異，應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的所得稅影響。

作者：劉文英；單位：天健會(huì)計(jì)師事務(wù)所（特殊普通合伙）山東分所；來(lái)源：現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)信息。本文內(nèi)容僅供一般參考用，均不視為正式的審計(jì)、會(huì)計(jì)、稅務(wù)或其他建議，我們不能保證這些資料在日后仍然準(zhǔn)確。任何人士不應(yīng)在沒(méi)有詳細(xì)考慮相關(guān)的情況及獲取適當(dāng)?shù)膶?zhuān)業(yè)意見(jiàn)下依據(jù)所載內(nèi)容行事。本號(hào)所轉(zhuǎn)載的文章，僅供學(xué)術(shù)交流之用。文章或資料的原文版權(quán)歸原作者或原版權(quán)人所有，我們尊重版權(quán)保護(hù)。如有問(wèn)題請(qǐng)聯(lián)系我們，謝謝！