四、車庫(kù)（位）成本費(fèi)用應(yīng)該如何扣除

根據(jù)國(guó)稅發(fā)〔2006〕187號(hào)文第4條第3款的規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)建造的與清算項(xiàng)目配套的停車場(chǎng)（庫(kù)）應(yīng)當(dāng)按以下原則處理：（1）建成后產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主所有的，其成本、費(fèi)用可以扣除。（2）建成后有償轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)計(jì)算收入，并準(zhǔn)予扣除成本、費(fèi)用。（3）建成后無償移交給政府、公用事業(yè)單位用于非營(yíng)利性社會(huì)公共事業(yè)的，其成本、費(fèi)用可以扣除。具體分析如下：

公共用地上建造的車位屬于全體業(yè)主共有，屬于第一種情況。車位所占土地成本已計(jì)入房屋占地成本，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)通過銷售商品房取得收入，無權(quán)就這部分車位銷售并取得收入，但是，建設(shè)車位的成本、費(fèi)用可以在計(jì)算土地增值稅時(shí)扣除。

按建設(shè)規(guī)劃建設(shè)的車位屬于第二種情況，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)對(duì)規(guī)劃設(shè)計(jì)建設(shè)的車位享有所有權(quán)，將所有權(quán)轉(zhuǎn)讓給業(yè)主取得的收入計(jì)入銷售收入，對(duì)應(yīng)的成本、費(fèi)用準(zhǔn)予在計(jì)算土地增值稅時(shí)扣除。假如房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將這類車位出租，則這類車位對(duì)應(yīng)的成本、費(fèi)用不能扣除。

探討人防工程車庫(kù)（位）成本的扣除，首先要了解人防工程車庫(kù)（位）成本的構(gòu)成，人防工程車位成本由土地成本、人防工程建設(shè)成本、人防工程車庫(kù)（位）改造成本組成。人防工程建成后需要無償移交給政府，因此，其占地成本、建設(shè)成本、費(fèi)用可以扣除。對(duì)于在人防工程的基礎(chǔ)上改建車庫(kù)（位）所支出的成本、費(fèi)用是否可以扣除，不同地區(qū)的規(guī)定不一樣，有的地區(qū)規(guī)定這類車位不能銷售，不能確認(rèn)土地增值稅收入，也不能扣除相應(yīng)改造成本和費(fèi)用，比如貴州省、遼寧省。有的地區(qū)認(rèn)為人防工程車庫(kù)（位）的永久使用權(quán)被轉(zhuǎn)讓，應(yīng)當(dāng)確定土地增值稅收入，相應(yīng)的成本費(fèi)用也應(yīng)當(dāng)扣除，比如浙江省。江西省稅務(wù)局規(guī)定，將人防設(shè)施改造成地下庫(kù)（位）的，其成本費(fèi)用歸集到公共配套設(shè)施費(fèi)中一次性扣除。

根據(jù)前述分析，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)對(duì)人防工程車庫(kù)（位）不享有所有權(quán)，享有的是使用權(quán)能，且這種使用權(quán)能的轉(zhuǎn)讓不屬于物權(quán)轉(zhuǎn)讓，轉(zhuǎn)讓收入不能確認(rèn)為土地增值稅應(yīng)稅收入，故人防工程車庫(kù)（位）的改建成本、費(fèi)用不能扣除。

五、能扣除成本費(fèi)用的車庫(kù)（位）屬于哪類房地產(chǎn)

有些地區(qū)將房地產(chǎn)類型分成普通住宅、非普通住宅，有些地區(qū)將房地產(chǎn)類型分成普通住宅、非普通住宅和其他類型房地產(chǎn)（或稱“非住宅”），不管是兩分法還是三分法，根據(jù)國(guó)稅發(fā)〔2009〕91號(hào)的規(guī)定，都會(huì)涉及車位歸入哪類房地產(chǎn)進(jìn)行土地增值稅清算的問題，因?yàn)槭杖胍约俺杀?、費(fèi)用歸入不同房地產(chǎn)類型清算，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的稅負(fù)是不一樣的。但是，車庫(kù)（位）應(yīng)當(dāng)歸入哪類房地產(chǎn)進(jìn)行清算，立法沒有作出統(tǒng)一明確的規(guī)定，僅有部分地方稅務(wù)機(jī)關(guān)就這一問題制定了規(guī)范性文件。

有些地方規(guī)范性文件明確規(guī)定了車庫(kù)（位）收入歸入哪類房地產(chǎn)收入計(jì)算土地增值稅，以及明確收入分配的計(jì)算方式，這種有明確具體規(guī)定的地區(qū)，在土地增值稅清算時(shí)一般不會(huì)產(chǎn)生爭(zhēng)議。如青島市《房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目土地增值稅清算業(yè)務(wù)指引》（青地稅函〔2013〕44號(hào)）規(guī)定，開發(fā)項(xiàng)目中既包括普通住宅又包括非普通住宅的，開發(fā)企業(yè)可將出售車庫(kù)（位）的收入分別按照普通住宅和非普通住宅的可售建筑面積占總可售建筑面積的比例進(jìn)行分割后，對(duì)應(yīng)計(jì)入普通住宅和非普通住宅的轉(zhuǎn)讓收入計(jì)算土地增值稅。內(nèi)蒙古自治區(qū)地方稅務(wù)局《關(guān)于進(jìn)一步明確土地增值稅有關(guān)政策的通知》（內(nèi)地稅字（2014）159號(hào)）規(guī)定，對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)建造的可售地下車庫(kù)（位），已取得房產(chǎn)證和土地使用權(quán)證的，按照非住宅類型房地產(chǎn)清算。南寧地區(qū)規(guī)定，根據(jù)不同的情況，車庫(kù)（位）可以歸入非普通住宅、商用房類，甚至在一定程度上由房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)選擇歸入哪個(gè)房地產(chǎn)類型。江西稅務(wù)局規(guī)定，銷售地下車庫(kù)（位）取得的收入，均計(jì)入“其他類型房地產(chǎn)”的轉(zhuǎn)讓收入。

有些地方規(guī)范性文件對(duì)銷售車庫(kù)（位）收入歸類沒有明確規(guī)定，比如，長(zhǎng)春市人民政府辦公廳《關(guān)于進(jìn)一步促進(jìn)住房消費(fèi)穩(wěn)定房地產(chǎn)市場(chǎng)的若干意見》（長(zhǎng)府辦發(fā)〔2016〕10號(hào)）規(guī)定，住宅附屬的車庫(kù)（車位），按照住宅類型登記、計(jì)稅。住宅類分為普通類住宅與非普通類住宅，銷售收入歸入不同類別計(jì)算出來的土地增值稅是不一樣的。因此，籠統(tǒng)規(guī)定按照“住宅類型登記、計(jì)稅”的，容易在實(shí)務(wù)中產(chǎn)生爭(zhēng)議。遼寧省地方稅務(wù)局《關(guān)于明確土地增值稅清算有關(guān)問題的通知》（長(zhǎng)府辦發(fā)〔2016〕10號(hào)）規(guī)定，轉(zhuǎn)讓有產(chǎn)權(quán)地下停車位取得的收入，計(jì)入土地增值稅收入，地方稅務(wù)機(jī)關(guān)允許其成本費(fèi)用按照對(duì)應(yīng)配比原則在土地增值稅清算中扣除。這個(gè)條款并沒有明確有產(chǎn)權(quán)車位銷售收入該計(jì)入哪類房地產(chǎn)類型銷售收入，假如房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)未按對(duì)應(yīng)配比原則扣除成本費(fèi)用是否可以。