轉(zhuǎn)載：

一、引言

在國家“十四五”規(guī)劃綱要關(guān)于“優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)，適當提高直接稅比重”訴求下，著手考慮把現(xiàn)行增值稅轉(zhuǎn)型為深度整合的消費稅正當其時，且至關(guān)緊要。

在世界各國中，兩個大型間接稅——增值稅和消費稅——并舉為主體稅種相當罕見，大國更是如此。美國有大型消費稅（零售稅），沒有增值稅；歐盟有大型增值稅，沒有大型消費稅。相比之下，中國的增值稅和消費稅都屬于大型稅種，在稅制結(jié)構(gòu)中都有舉足輕重的地位。

大型雙軌間接稅結(jié)構(gòu)對中國經(jīng)濟和公共財政產(chǎn)生的深遠負面影響，包括作為主要作用機制的替代效應(yīng)，至今未被充分關(guān)注和邏輯地澄清。扭曲效應(yīng)即擾亂效應(yīng)：擾亂共同市場形成和有效運轉(zhuǎn)高度依賴的最優(yōu)（稅收和其他）條件，進而使參與者的投資、生產(chǎn)、工作決策和交易結(jié)構(gòu)發(fā)生變形，即“變得與假如沒有‘稅收擾亂’很不相同”，給整個社會帶來代價日益沉重的經(jīng)濟福利凈損失，經(jīng)濟學(xué)家通常用消費者與生產(chǎn)者剩余損失計量。

考慮到中國的市場經(jīng)濟體量龐大且不同組織部分間的相互依存性很高，扭曲效應(yīng)之大很可能遠超想象。本文將致力闡明，增值稅制對中國經(jīng)濟發(fā)展的影響極可能是高度抑制性的，在財政收入目的上也無優(yōu)勢可言。目前未被廣泛認知的主要原因在于巨額代價的隱秘性和中長期性，一如某些慢性?。含F(xiàn)在的后果不明顯，但向著壞的方向發(fā)展并累積致命性后果卻是確定無疑的。采取“不拖延”的明智行動因而至關(guān)緊要。考慮到巨大的扭曲效應(yīng)只是增值稅全部負面后果的一部分，尤其如此。

有兩個應(yīng)對方案：改良和替代。

改良沒有前途

改良就是在保留增值稅的前提下試圖消除其內(nèi)在缺陷。自“營改增”以來，實際上一直如此行事，但效果明顯不佳。原因不在于努力不足，而在于增值稅的先天不足：首先是抵觸知識經(jīng)濟的固有特征，因為知識要素（“數(shù)字科技”和“人才”等）極難納入進項抵扣機制；其次是有效實施機制的門檻條件過高，發(fā)展中國家?guī)缀鯚o法達到，包括中國在內(nèi)。

兩個先天不足表明增值稅的理論優(yōu)勢幾乎不可能兌現(xiàn)。近年來的實踐表明，“想得太好”、“做好太難”和“代價太高”的結(jié)合，意味著考慮斷然放棄增值稅很可能是明智之舉?？梢灶惐鹊氖牵耗z卷相機的不斷改良有意義嗎？柯達公司曾長期致力改良，但在2012年不得不申請破產(chǎn)。原因簡單有力：這個世界不再需要膠卷相機了，需要的是作為其替代品的數(shù)碼相機。等價地說，中國經(jīng)濟和公共需要看好消費稅而非增值稅。

轉(zhuǎn)型為消費稅

增值稅的最佳替代品是消費稅：單一零售環(huán)節(jié)的消費稅，零售前的所有環(huán)節(jié)即整個“供應(yīng)鏈”都免征，以確保稅負都集中到終端消費上。終端消費即面向個人、家庭消費（絕大部分）和非商業(yè)經(jīng)營機構(gòu)的零售消費。

本文接下來的討論將表明，此舉不僅在抽象邏輯上具有合理性，更具有實踐上的重要性：將中國經(jīng)濟從“增值稅壓抑”中解放出來，在公共財政上也會產(chǎn)生巨大收益。兩類收益的論證基于五項核心稅收原則：財政收入、經(jīng)濟效率、公平稅負、有效征管和稅收政策原則。

二、財政收入原則下的增值稅

為政府籌措大量財政收入一直被視為增值稅的一個重大優(yōu)勢，源于稅基廣闊：所有產(chǎn)業(yè)和供應(yīng)鏈上游、中游和下游的所有企業(yè)發(fā)生的“增值”，都被納入普遍征稅，農(nóng)業(yè)、保險、金融和其他服務(wù)業(yè)等很難準確計量增值的產(chǎn)業(yè)也不例外。增值即“銷項-進項”，增值稅即“銷項稅-進項稅”。所以，只要發(fā)生增值就要繳納增值稅。

“普遍征稅”在財政上很有吸引力，因為這表明以相對較低的稅率即可產(chǎn)生大量稅收，從而使增值稅成為經(jīng)濟學(xué)家推崇的“廣稅基、低稅率”稅制的典范。在籌措等額收入總額的前提下，“窄稅基”稅制（比如關(guān)稅）所要求的稅率比增值稅高得多，但扭曲效應(yīng)也高得多。最優(yōu)課稅理論告訴我們，扭曲效應(yīng)造成的超額負擔（經(jīng)濟福利損失）與稅率的平方（以及價格彈性）成正比，這意味著超額負擔的增加比稅率提高幅度大得多。從經(jīng)濟效率原則看，低稅率因而是一個巨大優(yōu)勢。

問題在于，增值稅的“普遍征稅”的財政優(yōu)勢在多大程度上是真實的？

撇開扭曲效應(yīng)和超額負擔不論，此項優(yōu)勢也被大大高估了。首先，普遍征稅的背后是“普遍不征稅”，即所有行業(yè)與供應(yīng)鏈的所有企業(yè)發(fā)生的所有進項和進項稅都被抵扣。在進項大于銷項這類并不鮮見的情況下，普遍不征稅甚至高于普遍征稅，政府將因此承擔很重的反向支付——向企業(yè)支付。巨額的出口退稅也是明證。如果說銷項征稅在財政上是一項巨大優(yōu)勢，那么，進項抵扣就是一項巨大劣勢。由此放棄的收入總額從宏觀上看有如天文數(shù)字?？紤]到進項抵扣機制的額外代價，尤其如此。

其次，增值稅的最終稅基在原理上和原則上就是終端消費。因此，在相同稅率下，增值稅收入總額不可能多于消費稅收入總額，除非進項抵扣不充分或不予抵扣——但這已經(jīng)不是真正的增值稅了，而是變相的、扭曲效應(yīng)很大的周轉(zhuǎn)稅了！增值稅的基本原理是：只對銷售征稅，所有進項（生產(chǎn)要素等）都不征稅。如此，稅基才能被鎖定為“增值”。

然而，產(chǎn)出或供應(yīng)鏈上發(fā)生的所有增值繳納的增值稅，都在下游作為進項稅被抵扣了，唯一不被抵扣的只是在再無下游（銷售）的零售環(huán)節(jié)。在此環(huán)節(jié)，終端消費者（個人、家庭和非營業(yè)機構(gòu)）沒有銷項只有進項，因而支付作為零售稅的消費稅，但“支付”并不等于承擔部稅負。實際上，所有間接稅的稅負都由生產(chǎn)者和消費者分擔，分擔比例取決于供求的價格彈性和經(jīng)濟的競爭程度。因此，認為“增改消”會加重消費者負擔的觀點是站不住腳的，至少從中長期看是這樣。

因此，消費稅的稅基與增值稅的稅基原則上一樣寬廣。這有兩個重要含義：（1）就普遍征稅的財政收入原則而言，增值稅相對于消費稅沒有優(yōu)勢；（2）“增改消”會導(dǎo)致財政收入損失的說法不能成立，需要提高稅率才能避免收入損失的觀點原則上也不能成立。這是個簡單的算術(shù)問題：相同大小的稅率，相同高低的稅率，至少在原則上可以產(chǎn)生相同的收入總額。

如果考慮到籌措等額收入總量的消費稅的額外代價小得多，增值稅實際上遠不如消費稅。財政收入原則的一個重要含義是：在給定收入總額的前提下，額外代價越小的稅種越好。額外代價有三個部分：（1）扭曲效應(yīng)招致的經(jīng)濟福利損失，（2）納稅人的遵從成本，（3）稅收征管成本。

三、經(jīng)濟效率原則下的增值稅

商業(yè)決策基于經(jīng)濟考慮、不應(yīng)基于避稅考慮，無論投資、生產(chǎn)、工作還是交易，或者盡量使稅收考慮最小化，這就是經(jīng)濟效率原則所強調(diào)的“稅收中性”的基本含義。嚴格的稅收中性并不存在，但最小化是必需的和可行的。

中性因而被視為“普遍征收”（廣稅基）外的增值稅的另一個關(guān)鍵優(yōu)勢，但轉(zhuǎn)化為現(xiàn)實優(yōu)勢的三個關(guān)鍵前提極難被滿足或者代價太高：

稅率個數(shù)極少

現(xiàn)行增值稅率對一般納稅人分別設(shè)有13%、9%、6%，對小規(guī)模納稅人以及簡易計稅的一般納稅人使用的征收率有3%（一般）、0.5%、1%、5%，加上出口退稅的零稅率，至少有8個檔次的名義稅率。加上實務(wù)上各地采納各不相同的方法確定進項抵扣率和征收率，實際稅率的數(shù)量多得多。

中國的增值稅實際稅率之多在國際上是罕見的，部分原因在于“被迫顧及”中國經(jīng)濟的特定國情差異。但這樣一來，增值稅的中性優(yōu)勢在實踐中便蕩然無存，采納增值稅最重要的初衷和理由（普遍中性）因而無法成立。

問題不在于差別稅率的個數(shù)，而在于眾多差別稅率制造的問題極可能比解決的問題多得多，因而得失不償失。除了巨額的納稅遵從成本和征管成本外，眾多差別稅率制造出大量的稅收籌劃空間，投資、生產(chǎn)、工作和交易決策的“本來面目”（經(jīng)濟考慮）以不易察覺的方式被扭曲，以至變得面目全非。

目前盛行的增值稅返機制使情形雪上加霜。返還率的地區(qū)差別很大，誘使許多企業(yè)通過轉(zhuǎn)移定價把增值額、從而增值稅轉(zhuǎn)移到高返還率的地區(qū)。這個過程浪費許多稀缺資源，卻沒有真正的財富創(chuàng)造：有的只是把國庫收入“拿到”自己的口袋里。增值稅的扭曲效應(yīng)與社會代價每天都在發(fā)生與累積，轉(zhuǎn)型整合為消費稅才能一勞永逸地解決這個問題。

實際上，小規(guī)模納稅人和簡易征稅收機制本身就是一個巨大的扭曲源。舉例來說，如果銷售額超過規(guī)定值以至需要適應(yīng)一般納稅人的高稅率，那么，“拆成兩份”（注冊為兩個公司）即可輕易適用低稅率的小規(guī)模納稅人。在增值稅這張巨網(wǎng)之下，每天都在發(fā)生大量因避稅空間誘發(fā)的扭曲變形?？梢哉f，中國經(jīng)濟已經(jīng)被扭曲效應(yīng)壓抑得越來越“喘不過氣來”。

大量差別稅率的設(shè)計原本旨在平衡稅負和解決“進項抵扣難”的問題，但實際上制造出的卻是廣泛的和巨大的稅負不平衡，行業(yè)間如此，企業(yè)間也是如此。增值稅在理論上的“中性”優(yōu)勢已經(jīng)變異為“完全的非中性”劣勢。稅收公平原則也因此成為犧牲品。

完整及時的進項抵扣

由于種種原因，確保每個納稅人的“進項稅”被完整及時抵扣，即便可行也是極為困難的。建筑業(yè)的例子尤其明顯：大量的進項（包括建筑工人）各因種原因無法或極難被抵扣。原因包括開不出發(fā)票，以及幾乎無法確認全部的“進項”信息，包括何時、何地從哪個供應(yīng)商購進了多少數(shù)量與金額的原材料。

諸如研發(fā)、會計、法律、咨詢、金融與保險等“輕資產(chǎn)”的服務(wù)型行業(yè)和知識密集型企業(yè)，增值稅固有的進項抵扣機制帶來的問題尤其復(fù)雜棘手。這些行業(yè)和企業(yè)的關(guān)鍵“進項”之一是無法開具發(fā)票、因而幾乎不能被抵扣的“知識進項”。相反，那些依賴實物型進項的行業(yè)和企業(yè)卻要容易得多，盡管也有例外，比如建筑業(yè)。

進項難題并非中國特有，但憑票扣稅系統(tǒng)地加劇了困難與復(fù)雜性，負面后果包括招致遵從成本和征管成本劇增。相比之下。日本以會計賬面數(shù)據(jù)確定進項的方法則要好得多，但此法對“不做假賬”的要求很高。歐盟的增值稅制確實運作良好，但很少有人意識到，歐盟在長期的艱難探索中積累起來的、堪稱人類頂峰的“增值稅”經(jīng)驗與專業(yè)技能，加上包括健全的規(guī)則系統(tǒng)在內(nèi)的獨特“國情”和“盟情”，在國際上鮮有其他可比肩者，美國也不例外。

可以說，增值稅是一個完全不適合知識經(jīng)濟時代的落伍稅種。以知識創(chuàng)造價值的21世紀經(jīng)濟形態(tài)，本質(zhì)上截然不同于19世紀和20世紀上半葉的工業(yè)經(jīng)濟形態(tài)。后者依賴長鏈條的專業(yè)化分工創(chuàng)造財富與價值，前者依賴“本質(zhì)上開不出發(fā)票”的人類知識創(chuàng)造財富與價值。由于置“先進生產(chǎn)力”于稅收上的不利地位，由于抵觸創(chuàng)新高度依賴的“知識進項”。