二、按適用稅率或3%征收率減按2%處理

處置使用固定資產(chǎn)、舊貨及廢舊物品增值稅適用政策因不同時期歷史背景存在不同的稅務處理。

（一）處置使用過固定資產(chǎn)、舊貨收益增值稅涉稅分析

1 “第一階段”處置已使用固定資產(chǎn)增值稅涉稅分析

“第一階段”指生產(chǎn)型增值稅向消費型增值稅轉變衍生的特殊政策。

根據(jù)《財政部 國家稅務總局關于全國實施增值稅轉型改革若干問題的通知》（財稅[2008]170號）規(guī)定銷售自己已使用過固定資產(chǎn)應區(qū)分2009年1月1日以前還是以后，規(guī)定固定資產(chǎn)屬于2009年1月1日以后購進，應按適用稅率征收增值稅。

如果是2009年以前未納入時點范圍購進或自制的固定資產(chǎn)，則可以選擇簡易計稅按照3%減按2%計算。

處置固定資產(chǎn)是否享受簡易計稅，邏輯在于購進的固定資產(chǎn)是否可以且未抵扣進項稅額。

從政策行文來看，國內的增值稅經(jīng)歷數(shù)次改革，由于生產(chǎn)性增值稅向消費型增值稅的轉變，原購進固定資產(chǎn)取得進項稅額，但因政策規(guī)定而不得抵扣，為避免“超額”征稅（銷項征稅，進項又不予以抵稅），國家給予納稅人選擇優(yōu)惠政策的權利。

第一階段的政策，針對的是一般納稅人且屬于增值稅征稅范圍的企業(yè)。

2、“營改增階段”增值稅涉稅分析

由于營改增征稅范圍帶來的影響，原營業(yè)稅征稅范圍納入增值稅體系，則“營改增前”或部分地區(qū)“營改增”試點前階段，原營業(yè)稅企業(yè)取得的固定資產(chǎn)進項稅額均無法抵扣，根據(jù)《財政部、國家稅務總局關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》(財稅〔2016〕36)規(guī)定，納入營改增試點之日前取得的固定資產(chǎn)，按照現(xiàn)行舊貨相關增值稅政策執(zhí)行。

結合財稅[2009]9號規(guī)定“銷售舊貨，按照簡易辦法依照4%征收率減半征收增值稅”(后依據(jù)財稅〔2014〕57號規(guī)定，簡易計稅依照3%減按2%計算)。

簡而言之，納入營改增試點之日前原營業(yè)稅企業(yè)處置固定資產(chǎn)按照簡易計稅繳納增值稅。

是否適用簡易計稅，國家政策的邏輯在于，如果是政策規(guī)定導致原先取得固定資產(chǎn)進項稅無法抵扣，那么為避免只征不抵，破壞增值稅抵扣鏈條，國家會給予簡易計稅的優(yōu)惠權利給至企業(yè)選擇。

而上述營改增前原營業(yè)稅企業(yè)取得的固定資產(chǎn)按照簡易計稅方式就是較好的印證。

3、總結

處置固定資產(chǎn)增值稅適用政策應結合固定資產(chǎn)購入時間、是否抵扣進項稅額等多因素綜合判斷。

如購進取得固定資產(chǎn)（摩托車、汽車、游艇除外）屬于2009年以前，其進項稅額因政策規(guī)定不得抵扣且未抵扣，則適用簡易計稅，反之應按適用稅率計算。

如購進的固定資產(chǎn)（摩托車、汽車、游艇除外）屬于2009年以后，可以抵扣但未抵扣進項稅額，則視為放棄增值稅抵扣，也應按照適用稅率繳納增值稅。

至于摩托車、汽車、游艇則情況特殊，原因在于依據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》(財政部 國家稅務總局第50號令)第二十五條規(guī)定“納稅人自用的應征消費稅的摩托車、汽車、游艇，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣”。該政策至2013年8月1日（財稅[2013]37號）才允許將上述購進的固定資產(chǎn)進項稅額準予從銷項稅額中抵扣。

這種不完全的進項抵扣方式，導致汽車、摩托車、游艇處置時增值稅適用簡易計稅與其他固定資產(chǎn)有著明顯差異。

具體理解是處置上述資產(chǎn)，關注的購買時點應是2013年8月1日，如購買時早于2013年8月1日，且進項未予以抵扣（雖然理論這政策上不準于抵扣實務不排除存在已抵扣的情形）則可適用簡易計稅，如晚于2013年8月1日，則無論是否抵扣進項稅額，應按適用稅率繳納增值稅。

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（二）處置廢舊物品收益增值稅涉稅分析

根據(jù)《財政部國家稅務總局關于全國實施增值稅轉型改革若干問題的通知》(財稅[2008]170號)第四條“一般納稅人銷售自己使用過的除固定資產(chǎn)以外的物品，應當按照適用稅率征收增值稅”。

該政策屬于一刀切，但考慮一般此類物品處置時點價值不大（會計處理常作為低值易耗品），且購入時是作為生產(chǎn)經(jīng)營活動已抵扣進項稅額（購進生產(chǎn)原材料按規(guī)定可抵扣進項稅額，類似廢品處置一般屬于生產(chǎn)材料的附加，視為已抵扣），建議一般企業(yè)涉及廢舊物品處置應從嚴按適用稅率繳納增值稅，如果當?shù)囟悇諜C關有明確口徑，應以主管稅務機關準。

綜上，處置廢品、固定資產(chǎn)等稅收政策適用存在極強的歷史背景，其稅務政策適用應根據(jù)處置物品的購買年限、進項抵扣情況進行稅務分析，對于忽視政策沿革而簡單套用3%征收率減按2%的納稅申報處理，往往會使企業(yè)面臨稅務政策的適用風險，建議如遇相關業(yè)務，財務人員對政策的判定應更加嚴謹，據(jù)實申報納稅。

來源：正坤財稅（ID：zhengkuncaishui）

作者：姚逸斌

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