小微企業(yè)增值稅減免，企業(yè)應(yīng)當(dāng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理和所得稅處理？

【問(wèn)題】我公司是小規(guī)模納稅人，按季度申報(bào)繳納增值稅，征收率3%。

根據(jù)政策我公司享受了增值稅免稅優(yōu)惠。請(qǐng)問(wèn)：我公司應(yīng)該如何進(jìn)行增值稅減免的會(huì)計(jì)處理和所得稅處理？

【答】：

《財(cái)政部稅務(wù)總局關(guān)于實(shí)施小微企業(yè)普惠性稅收減免政策的通知》（財(cái)稅[2019]13號(hào)）規(guī)定，為支持小微企業(yè)發(fā)展，自2019年1月1日至2021年12月31日，對(duì)月銷(xiāo)售額10萬(wàn)元以下（含本數(shù)）的增值稅小規(guī)模納稅人，免征增值稅。

對(duì)于小微企業(yè)免征增值稅的會(huì)計(jì)處理，曾經(jīng)《財(cái)政部印發(fā)<關(guān)于小微企業(yè)免征增值稅和營(yíng)業(yè)稅的會(huì)計(jì)處理規(guī)定>的通知》（財(cái)會(huì)[2013]24號(hào)）規(guī)定，小微企業(yè)在取得銷(xiāo)售收入時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照稅法的規(guī)定計(jì)算應(yīng)交增值稅，并確認(rèn)為應(yīng)交稅費(fèi)，在達(dá)到《通知》規(guī)定的免征增值稅條件時(shí)，將有關(guān)應(yīng)交增值稅轉(zhuǎn)入當(dāng)期營(yíng)業(yè)外收入。

但是，財(cái)會(huì)[2013]24號(hào)規(guī)定自《財(cái)政部關(guān)于印發(fā)<增值稅會(huì)計(jì)處理規(guī)定>的通知》（財(cái)會(huì)[2016]22號(hào)）出臺(tái)后就廢止了，財(cái)會(huì)[2016]22號(hào)關(guān)于小微企業(yè)免征增值稅的會(huì)計(jì)處理規(guī)定：小微企業(yè)在取得銷(xiāo)售收入時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照稅法的規(guī)定計(jì)算應(yīng)交增值稅，并確認(rèn)為應(yīng)交稅費(fèi)，在達(dá)到增值稅制度規(guī)定的免征增值稅條件時(shí)，將有關(guān)應(yīng)交增值稅轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。

如果仔細(xì)對(duì)比，其實(shí)財(cái)會(huì)[2013]24號(hào)和財(cái)會(huì)[2016]22號(hào)關(guān)于小微企業(yè)免征增值稅的會(huì)計(jì)處理規(guī)定其實(shí)差別根本就不大：財(cái)會(huì)[2013]24號(hào)規(guī)定最后是“將有關(guān)應(yīng)交增值稅轉(zhuǎn)入當(dāng)期營(yíng)業(yè)外收入”，而財(cái)會(huì)[2016]22號(hào)規(guī)定最后是“將有關(guān)應(yīng)交增值稅轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益”。差別就是一個(gè)是“營(yíng)業(yè)外收入”和“當(dāng)期損益”。

凡是學(xué)過(guò)會(huì)計(jì)的都知道，“營(yíng)業(yè)外收入”就是損益科目之一，因此財(cái)會(huì)[2016]22號(hào)的規(guī)定其實(shí)包含了財(cái)會(huì)[2013]24號(hào)的規(guī)定，比財(cái)會(huì)[2013]24號(hào)規(guī)定更加寬泛一些，因?yàn)楫?dāng)期損益科目肯定不止一個(gè)“營(yíng)業(yè)外收入”。

說(shuō)到這里就必須提及目前我國(guó)會(huì)計(jì)核算中三大準(zhǔn)則（制度）體系：1.《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》；2.《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》；3.《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》。目前這三大準(zhǔn)則（制度）體系都有企業(yè)在使用，并不是所有企業(yè)都采用了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，而三大準(zhǔn)則對(duì)于小微企業(yè)免征增值稅的會(huì)計(jì)處理并不一致，因此財(cái)會(huì)[2016]22號(hào)的規(guī)定就更加準(zhǔn)確，可以同時(shí)滿足三大準(zhǔn)則體系的規(guī)定。

一、適用《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》或《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的情況

企業(yè)如果適用的是《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》或《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，最后將其免征增值稅轉(zhuǎn)入“營(yíng)業(yè)外收入”依然是正確的。

二、適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的情況

如果企業(yè)適用的是《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，就必須要關(guān)注《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)——政府補(bǔ)助》的相關(guān)規(guī)定。根據(jù)修訂后的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)——政府補(bǔ)助》（自2017年6月12日起實(shí)施）規(guī)定，與銷(xiāo)售額的大小有密切的關(guān)系，不應(yīng)作為政府補(bǔ)助收入處理，而應(yīng)該適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》。因此，有人主張應(yīng)該將其減免的增值稅計(jì)入“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”，但是這將造成財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)在各期間之間沒(méi)有可比性，造成“收入”有時(shí)是含稅的，有時(shí)又是不含稅的，顯然與會(huì)計(jì)的“可比性”原則相違背。

通常情況下，直接減證、免征、增加計(jì)稅抵扣額、抵免部分稅款等不涉及資產(chǎn)直接轉(zhuǎn)移的經(jīng)濟(jì)資源的，不適用政府補(bǔ)助準(zhǔn)則。但是，部分減免稅款需要按照政府補(bǔ)助準(zhǔn)則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。例如，屬于一般納稅人的加工型企業(yè)根據(jù)稅法規(guī)定招用自主就業(yè)退役士兵，并按定額抵減增值稅的，應(yīng)當(dāng)將減證的稅額計(jì)入當(dāng)期損益，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（減免稅額）”科目，貸記“其他收益”科目。

因此，如果小微企業(yè)也適用的是《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，那么也應(yīng)當(dāng)將減證的稅額計(jì)入當(dāng)期損益，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（減免稅額）”科目，貸記“其他收益”科目。

說(shuō)明：小規(guī)模納稅人核算的增值稅時(shí)根據(jù)財(cái)會(huì)[2016]22號(hào)的規(guī)定，小規(guī)模納稅人只需在“應(yīng)交稅費(fèi)”科目下設(shè)置“應(yīng)交增值稅”、“轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”、“代扣代交增值稅”明細(xì)科目。所以，小規(guī)模納稅人結(jié)轉(zhuǎn)免征的增值稅時(shí)會(huì)計(jì)科目不是“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（減免稅額）”科目。

三、稅務(wù)處理

《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于財(cái)政性資金行政事業(yè)性收費(fèi)政府性基金有關(guān)企業(yè)所得稅政策問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2008]151號(hào)）規(guī)定：

企業(yè)取得的各類財(cái)政性資金，除屬于國(guó)家投資和資金使用后要求歸還本金的以外，均應(yīng)計(jì)入企業(yè)當(dāng)年收入總額。

對(duì)企業(yè)取得的由國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)規(guī)定專項(xiàng)用途并經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)的財(cái)政性資金，準(zhǔn)予作為不征稅收入，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)從收入總額中減除。

財(cái)政性資金，是指企業(yè)取得的來(lái)源于政府及其有關(guān)部門(mén)的財(cái)政補(bǔ)助、補(bǔ)貼、貸款貼息，以及其他各類財(cái)政專項(xiàng)資金，包括直接減免的增值稅和即征即退、先征后退、先征后返的各種稅收，但不包括企業(yè)按規(guī)定取得的出口退稅款；所稱國(guó)家投資，是指國(guó)家以投資者身份投入企業(yè)、并按有關(guān)規(guī)定相應(yīng)增加企業(yè)實(shí)收資本（股本）的直接投資。

對(duì)于小微企業(yè)免征的增值稅稅款，國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)從未規(guī)定專項(xiàng)用途，因此需要“均應(yīng)計(jì)入企業(yè)當(dāng)年收入總額”。

由于，會(huì)計(jì)處理與稅務(wù)處理都是要計(jì)入當(dāng)年損益的，因此不存在稅會(huì)差異，也不需要進(jìn)行納稅調(diào)整。