文 | 陳松祥

稅法規(guī)定，自然人股東對(duì)外轉(zhuǎn)讓股權(quán)，轉(zhuǎn)讓方要繳納個(gè)人所得稅及印花稅，但是，如果股東出資設(shè)立企業(yè)時(shí)，注冊(cè)資本金并未實(shí)繳，即取得股權(quán)初始投資成本為0， 那么這些未實(shí)繳出資的股東，在經(jīng)營一段時(shí)間之后，是否可以將自己的股權(quán)0元轉(zhuǎn)讓呢？ 0元轉(zhuǎn)讓股權(quán)，從民法角度來說，只要不是為了逃避債務(wù)，都是合法的。因?yàn)楦鶕?jù)《民法典》第五百三十八條規(guī)定，為了逃避債務(wù)?0元轉(zhuǎn)讓股權(quán)，轉(zhuǎn)讓?為可能會(huì)被撤銷。那么0元轉(zhuǎn)讓股權(quán)，稅務(wù)局會(huì)不會(huì)認(rèn)可呢？

舉個(gè)例子

2018年，張總與幾個(gè)志同道合的朋友成立了天利科技有限公司（以下簡稱“天利公司”）：注冊(cè)資本3000萬元，實(shí)繳資本0元，張總占股25%。2021年底，所有者權(quán)益1000萬元（即凈資產(chǎn)1000萬元），2022年4月8日，該公司股東張總與劉女士簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議，張總將其持有該公司25%股權(quán)以人民幣0元轉(zhuǎn)讓給劉女士。

張總：本次股權(quán)收入為0元，股權(quán)成本為0元，無轉(zhuǎn)讓所得，無需繳納個(gè)人所得稅。

稅務(wù)機(jī)關(guān)：對(duì)于張總本次股權(quán)轉(zhuǎn)讓，應(yīng)核定其轉(zhuǎn)讓收入，征收個(gè)人所得稅。

那么我們來分析一下到底要不要交稅？

《股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個(gè)人所得稅管理辦法（試行）》的公告（國家稅務(wù)總局公告 2014 年第 67 號(hào)）（以下簡稱“稅總67號(hào)公告”），對(duì)個(gè)人轉(zhuǎn)讓股權(quán)的個(gè)人所得稅計(jì)算問題做了相應(yīng)規(guī)定。

根據(jù)（稅總67號(hào)公告）第四條的規(guī)定，個(gè)人轉(zhuǎn)讓股權(quán)，以股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入減除股權(quán)原值和合理費(fèi)用后的余額為應(yīng)納稅所得額，按“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”20%的稅率繳納個(gè)人所得稅，

股權(quán)轉(zhuǎn)讓應(yīng)交個(gè)稅=（股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入-股權(quán)原值-合理稅費(fèi)）×20%。

問題是：這種未實(shí)繳出資的股權(quán)轉(zhuǎn)讓，如何確定股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入和股權(quán)的原值呢？

根據(jù)（稅總67號(hào)公告）第十一條的規(guī)定，股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入明顯偏低且無正當(dāng)理由的情況下，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以核定股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入。

那么如何界定股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入明顯偏低？

稅總67號(hào)公告第十二條規(guī)定，申報(bào)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入低于股權(quán)對(duì)應(yīng)的凈資產(chǎn)份額的，視為股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入明顯偏低。

認(rèn)繳制下，股東并未向公司實(shí)繳注冊(cè)資本金即取得了一定的股權(quán)份額，股權(quán)原值為0，但企業(yè)經(jīng)過一段時(shí)間的生產(chǎn)經(jīng)營累計(jì)，股東權(quán)益不再為0，此時(shí)股東再轉(zhuǎn)讓自己所持股權(quán)，股權(quán)的價(jià)值就不再為0，如果股東為了避稅而0元進(jìn)行股權(quán)轉(zhuǎn)讓，則會(huì)面臨被稅務(wù)機(jī)關(guān)核定的風(fēng)險(xiǎn)。根據(jù)稅總67號(hào)公告第十四條，稅務(wù)機(jī)關(guān)核定轉(zhuǎn)讓股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入時(shí)，首選按照股權(quán)對(duì)應(yīng)的凈資產(chǎn)份額進(jìn)行核定。

天利公司的凈資產(chǎn)為1000萬元，張總持股比例為25%即對(duì)應(yīng)的凈資產(chǎn)份額為250萬元，而張總以0元轉(zhuǎn)讓，顯然低于對(duì)應(yīng)的凈資產(chǎn)份額，屬于申報(bào)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入明顯偏低，且無證據(jù)證明其屬于稅總67號(hào)公告第十三條所列的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入明顯偏低、有正當(dāng)理由的情形，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可以核定股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入。

根據(jù)稅總67號(hào)公告第十四條，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以核定張總的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入是其對(duì)應(yīng)的股權(quán)對(duì)應(yīng)的凈資產(chǎn)份額，即250萬元。算出了股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入，我們還要算出股權(quán)的原值，就是成本，才能確定股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得。

根據(jù)稅總67號(hào)公告第十五條，個(gè)人轉(zhuǎn)讓股權(quán)，以現(xiàn)金出資方式取得的股權(quán)，按照實(shí)際支付的價(jià)款與取得股權(quán)直接相關(guān)的合理稅費(fèi)之和確認(rèn)股權(quán)原值。

因張總認(rèn)繳出資為3000×25%=750萬元，但其實(shí)繳出資為0元，即取得股權(quán)時(shí)實(shí)際支付的價(jià)款為0元，假設(shè)其取得股權(quán)直接相關(guān)的合理稅費(fèi)為0元，那么，張總?cè)〉迷摴蓹?quán)的原值為0元，股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得=股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入-股權(quán)原值-合理稅費(fèi)=應(yīng)納稅所得額，按財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得繳納個(gè)人所得稅：

轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入為=1000×25%=250萬元

需要繳納的印花稅為250×0.05%=0.125萬

應(yīng)納稅所得額=250-0-0.125=249.875萬元

應(yīng)繳個(gè)人所得稅=249.875×20%=49.975萬元