股權轉讓，要繳稅嗎？

引言

除了商業(yè)模式、資源的獲取、人財物等方面的考慮，自然人股東轉讓其持有的有限責任公司（下稱目標公司）股權，要繳稅嗎？股權轉讓過程中，出現(xiàn)違約行為產(chǎn)生違約金、股權轉讓后又收回股權以及認繳制下涉稅情況如何處理？本文具體分析如下：

一、從一則案例看，自然人股東轉讓目標公司股權時應納稅情況

（一）案例簡介國家稅務總局陜西省稅務局（網(wǎng)址：https://shaanxi.chinatax.gov.cn/）于2020年9月23日針對吳某某與肖某某等7人就“西安某項目”股權轉讓事宜下發(fā)八份《國家稅務總局陜西省稅務局稽查局稅務行政處罰事項告知書》（下稱稅務行政處罰事項告知書），2017年8月，肖某某等7人分別向吳某某轉讓各自持有的“西安某項目”（該項目由四家關聯(lián)企業(yè)組成）相關股權時，共簽署2份股權轉讓對價不一致的股權轉讓協(xié)議。兩份協(xié)議中，用于在市場監(jiān)督管理局進行股東變更登記的股權轉讓協(xié)議，約定的股權轉讓對價系按照注冊認繳資金合計3780萬元等額支付；而各方另行簽署的股權轉讓協(xié)議，則約定股權轉讓對價以銀行轉賬或抵償債務方式合計2.691億元進行支付。轉讓雙方于2017年9月完成股東變更登記，均未申報繳納印花稅。根據(jù)以上事實，國家稅務總局陜西省稅務局稽查局（下稱主管稅務機關）以稅務行政處罰事項告知書對8人擬作出補繳印花稅、個人所得稅、罰款合計1.39億元的稅務行政處罰。（案例來源：國家稅務總局陜西省稅務局官網(wǎng)）（二）評析 從以上案例可以看出，自然人股東股權轉讓時應按“財產(chǎn)轉讓所得”繳納個人所得稅，按照產(chǎn)權轉移書據(jù)繳納印花稅。具體為：1、個人所得稅。根據(jù)《中華人民共和國個人所得稅法》（下稱個人所得稅法）第二條“下列各項個人所得，應當繳納個人所得稅：（八）財產(chǎn)轉讓所得”、第九條“個人所得稅以所得人為納稅人，以支付所得的單位或者個人為扣繳義務人”《中華人民共和國個人所得稅法實施條例》（下稱個人所得稅法實施條例）第六條“個人所得稅法規(guī)定的各項個人所得的范圍：（八）財產(chǎn)轉讓所得，是指個人轉讓有價證券、股權、合伙企業(yè)中的財產(chǎn)份額、不動產(chǎn)、機器設備、車船以及其他財產(chǎn)取得的所得”《股權轉讓所得個人所得稅管理辦法（試行）》（國家稅務總局公告2014年第67號）第三條“股權轉讓包括：（1）出售股權；（2）公司回購股權；（3）發(fā)行人首次公開發(fā)行新股時，被投資企業(yè)股東將其持有的股份以公開發(fā)行方式一并向投資者發(fā)售；（4）股權被司法或行政機關強制過戶；（5）以股權對外投資或進行其他非貨幣性交易；（6）以股權抵償債務；（7）其他股權轉移行為”規(guī)定，自然人股東轉讓目標公司股權的，其為納稅人，應按“財產(chǎn)轉讓所得”繳納個人所得稅。在案例中，股權轉讓人與受讓人采取簽訂并履行了兩份股權對價款相差懸殊的股轉協(xié)議，未以實際支付的“財產(chǎn)轉讓所得”的20%繳納個人所得稅，因此，主管稅務機關作出補繳個人所得稅的決定。2、印花稅。根據(jù)《中華人民共和國印花稅法》（下稱印花稅法）第一條“在中華人民共和國境內(nèi)書立應稅憑證、進行證券交易的單位和個人，為印花稅的納稅人，應當依照本法規(guī)定繳納印花稅”、第五條“印花稅的計稅依據(jù)如下：（二）應稅產(chǎn)權轉移書據(jù)的計稅依據(jù)，為產(chǎn)權轉移書據(jù)所列的金額，不包括列明的增值稅稅款”、第八條“印花稅的應納稅額按照計稅依據(jù)乘以適用稅率計算”、第十條“同一應稅憑證由兩方以上當事人書立的，按照各自涉及的金額分別計算應納稅額”《印花稅稅目稅率表》“產(chǎn)權轉移書據(jù)：股權轉讓書據(jù)（不包括應繳納證券交易印花稅的），價款的萬分之五”規(guī)定，自然人股東轉讓股權，應按照“產(chǎn)權轉移書據(jù)”稅目，繳納印花稅，稅率為萬分之五。本案中，印花稅的納稅人系股權轉讓方和股權受讓方，雙方均應按照產(chǎn)權轉移書據(jù)所列的金額繳納萬分之五的印花稅。因此，主管稅務機關按照當時生效實施的《中華人民共和國印花稅暫行條例》作出了補繳印花稅決定。3、其他根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》第六十三條“納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀帳簿、記帳憑證，或者在帳簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經(jīng)稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報，不繳或者少繳應納稅款的，是偷稅。對納稅人偷稅的，由稅務機關追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款；構成犯罪的，依法追究刑事責任。扣繳義務人采取前款所列手段，不繳或者少繳已扣、已收稅款，由稅務機關追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款；構成犯罪的，依法追究刑事責任”、第六十九條“扣繳義務人應扣未扣、應收而不收稅款的，由稅務機關向納稅人追繳稅款，對扣繳義務人處應扣未扣、應收未收稅款百分之五十以上三倍以下的罰款”規(guī)定，在本案例中，股權受讓方作為轉讓方個人所得稅的扣繳義務人，對股權受讓方未如實申報和扣繳7名股權轉讓方的個人所得稅，主管稅務機關擬作出應扣未扣、應收未收稅款一倍的罰款。這也是需股權受讓方特別注意的情形。

二、股權轉讓過程中違約金涉稅處理

根據(jù)《關于個人股權轉讓過程中取得違約金收入征收個人所得稅問題的批復》（國稅函〔2006〕866號）規(guī)定，股權成功轉讓后，轉讓方個人因受讓方個人未按規(guī)定期限支付價款而取得的違約金收入，屬于因財產(chǎn)轉讓而產(chǎn)生的收入。轉讓方個人取得的該違約金應并入財產(chǎn)轉讓收入，按照“財產(chǎn)轉讓所得”項目計算繳納個人所得稅，稅款由取得所得的轉讓方個人向主管稅務機關自行申報繳納。因此，自然人股東轉讓股權過程中取得的違約金收入應按照“財產(chǎn)轉讓所得”項目征收個人所得稅。

三、股權轉讓后，又收回股權的涉稅處理

根據(jù)《關于納稅人收回轉讓的股權征收個人所得稅問題的批復》（國稅函〔2005〕130號）規(guī)定，股權轉讓合同履行完畢、股權已作變更登記，且所得已經(jīng)實現(xiàn)的，轉讓人取得的股權轉讓收入應當依法繳納個人所得稅。轉讓行為結束后，當事人雙方簽訂并執(zhí)行解除原股權轉讓合同、退回股權的協(xié)議，是另一次股權轉讓行為，對前次轉讓行為征收的個人所得稅款不予退回。股權轉讓合同未履行完畢，因執(zhí)行仲裁委員會作出的解除股權轉讓合同及補充協(xié)議的裁決、停止執(zhí)行原股權轉讓合同，并原價收回已轉讓股權的，由于其股權轉讓行為尚未完成、收入未完全實現(xiàn)，隨著股權轉讓關系的解除，股權收益不復存在，根據(jù)個人所得稅法和征管法的有關規(guī)定，以及從行政行為合理性原則出發(fā)，納稅人不應繳納個人所得稅。因此，自然人股東股權轉讓后又收回股權的，是否繳納稅款及能否退回所繳納稅款應區(qū)別不同情況分別處理。

四、認繳制下股權轉讓的涉稅處理

根據(jù)《中華人民共和國公司法》第二十六條“有限責任公司的注冊資本為在公司登記機關登記的全體股東認繳的出資額。法律、行政法規(guī)以及國務院決定對有限責任公司注冊資本實繳、注冊資本最低限額另有規(guī)定的，從其規(guī)定”、個人所得稅法第六條“應納稅所得額的計算：（五）財產(chǎn)轉讓所得，以轉讓財產(chǎn)的收入額減除財產(chǎn)原值和合理費用后的余額，為應納稅所得額”《股權轉讓所得個人所得稅管理辦法（試行）》（國家稅務總局公告2014年第67號）第四條“個人轉讓股權，以股權轉讓收入減除股權原值和合理費用后的余額為應納稅所得額，按‘財產(chǎn)轉讓所得’繳納個人所得稅。合理費用是指股權轉讓時按照規(guī)定支付的有關稅費”、第十二條“符合下列情形之一，視為股權轉讓收入明顯偏低:（一）申報的股權轉讓收入低于股權對應的凈資產(chǎn)份額的。其中，被投資企業(yè)擁有土地使用權、房屋、房地產(chǎn)企業(yè)未銷售房產(chǎn)、知識產(chǎn)權、探礦權、采礦權、股權等資產(chǎn)的，申報的股權轉讓收入低于股權對應的凈資產(chǎn)公允價值份額的；（二）申報的股權轉讓收入低于初始投資成本或低于取得該股權所支付的價款及相關稅費的；（三）申報的股權轉讓收入低于相同或類似條件下同一企業(yè)同一股東或其他股東股權轉讓收入的；（四）申報的股權轉讓收入低于相同或類似條件下同類行業(yè)的企業(yè)股權轉讓收入的；（五）不具合理性的無償讓渡股權或股份；（六）主管稅務機關認定的其他情形”規(guī)定，認繳制下，自然人股東未履行出資義務或未全部履行出資義務對外轉讓目標公司股權時，股權轉讓收入應按照公平交易原則確定。納稅人應納稅所得額以股權轉讓收入減除股權原值和合理費用后的余額確認，同時也要注意無正當理由的明顯偏低情形，避免引起涉稅風險。

綜上所述，自然人股東轉讓其持有的目標公司股權時，應就應納稅所得額依法繳納相關稅款，受讓股權的一方作為扣繳義務人，更應關注其應納稅情況。對于在股權轉讓過程中還會出現(xiàn)的一些涉稅情況，也提醒在股權轉讓過程中面臨的各種復雜情況時，應注意是否產(chǎn)生納稅義務，并考慮現(xiàn)行有效的優(yōu)惠政策。

來源?：段昭云 元正盛業(yè)律師事務所