計(jì)算高新收入占比：轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入是否全額計(jì)入總收入？

2023年07月28日 中國(guó)稅務(wù)報(bào) 版次：08 作者：馬澤方

7月21日，《中國(guó)稅務(wù)報(bào)·納稅服務(wù)?？稡4版刊發(fā)《非經(jīng)常性損益：不可忽視的“角落”》一文，對(duì)上市公司G公司因非經(jīng)常性損益影響高新收入占比，被取消高新技術(shù)企業(yè)資格的案例進(jìn)行了分析。實(shí)務(wù)中，企業(yè)轉(zhuǎn)讓股權(quán)取得的收入應(yīng)當(dāng)如何計(jì)入總收入，對(duì)準(zhǔn)確計(jì)算其高新收入占比有著重要影響。本期繼續(xù)對(duì)這一話題進(jìn)行討論。

近期，上市公司G公司發(fā)布的《關(guān)于因稅收優(yōu)惠政策不被稅務(wù)部門認(rèn)可致公司2022年度企業(yè)所得稅稅率調(diào)整的公告》，引發(fā)業(yè)內(nèi)人士討論。其中，對(duì)于G公司發(fā)生股權(quán)轉(zhuǎn)讓產(chǎn)生的投資收益，是否全額計(jì)入總收入很值得探討。

收入性質(zhì)的判定

《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法》規(guī)定，企業(yè)被認(rèn)定為高新技術(shù)企業(yè)需要同時(shí)滿足8個(gè)條件，高新收入占比就是其中一個(gè)——企業(yè)近一年高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入占企業(yè)同期總收入的比例不低于60%。根據(jù)《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理工作指引》（國(guó)科發(fā)火〔2016〕195號(hào)），計(jì)算高新收入占比時(shí)用到的總收入，指收入總額減去不征稅收入。收入總額與不征稅收入按照《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》及《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》的規(guī)定計(jì)算。

我國(guó)企業(yè)所得稅法列舉了9項(xiàng)應(yīng)計(jì)入收入總額的項(xiàng)目，即銷售貨物收入，提供勞務(wù)收入，轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入，股息、紅利等權(quán)益性投資收益，利息收入，租金收入，特許權(quán)使用費(fèi)收入，接受捐贈(zèng)收入和其他收入。企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第十六條明確，企業(yè)所得稅法第六條第（三）項(xiàng)所稱轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入，指企業(yè)轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、股權(quán)、債權(quán)等財(cái)產(chǎn)取得的收入。因此，從收入性質(zhì)上看，G公司轉(zhuǎn)讓股權(quán)取得的收入屬于轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入，應(yīng)當(dāng)計(jì)入計(jì)算高新收入占比的總收入中。

計(jì)入總收入的范圍

確定了轉(zhuǎn)讓股權(quán)的收入性質(zhì)，下一步就是計(jì)算總收入。在這一環(huán)節(jié)，問(wèn)題的關(guān)鍵在于：計(jì)入總收入中的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入，指的是全部收入還是差價(jià)收入？有觀點(diǎn)認(rèn)為，既然稅法規(guī)定的是“轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入”，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將發(fā)生股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為時(shí)取得的全部收入計(jì)入總收入。筆者認(rèn)為，這種觀點(diǎn)并未準(zhǔn)確理解企業(yè)所得稅法的相關(guān)要求。

根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例釋義及適用指南》（以下簡(jiǎn)稱《釋義》）對(duì)“轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入”相關(guān)條款的解釋，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照從財(cái)產(chǎn)受讓方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款，確定轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入金額?！夺屃x》在對(duì)“股息、紅利等權(quán)益性投資收益”相關(guān)條款的解釋中特別提到，轉(zhuǎn)讓股權(quán)的收入，是企業(yè)將其他企業(yè)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓給他人而獲得的差價(jià)收入，而股息、紅利收入是企業(yè)從其被投資企業(yè)的利潤(rùn)中獲得的分配收入。如在證券市場(chǎng)上轉(zhuǎn)讓股票獲得的差價(jià)收入，是屬于企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第十六條所稱轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入，如持有股票的發(fā)行公司分配的股利，則屬于企業(yè)所得稅法實(shí)施條例所稱股息、紅利收入。

基于這兩條解釋，轉(zhuǎn)讓股權(quán)是轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)的特例。如果企業(yè)發(fā)生轉(zhuǎn)讓股權(quán)行為，股權(quán)轉(zhuǎn)讓的差價(jià)收入，即股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入扣除股權(quán)轉(zhuǎn)讓成本的部分，才屬于計(jì)入總收入的轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入。

收入占比的計(jì)算

不同計(jì)算方式對(duì)高新收入占比結(jié)果的影響，可以通過(guò)案例分析做比較。假設(shè)A公司于2021年取得高新技術(shù)企業(yè)資格。2022年，A公司取得高新技術(shù)企業(yè)產(chǎn)品收入100萬(wàn)元、營(yíng)業(yè)外收入20萬(wàn)元、利息收入10萬(wàn)元（非國(guó)債利息）、轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入80萬(wàn)元，轉(zhuǎn)讓股權(quán)的成本為50萬(wàn)元。

基于《釋義》的理解計(jì)算，將轉(zhuǎn)讓股權(quán)的差價(jià)收入計(jì)入總收入，A公司的高新收入占比=100÷[100+20+10+（80－50）]×100%=62.5%。此時(shí)，A公司高新收入占比高于60%，符合高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定條件，可以享受15%的企業(yè)所得稅優(yōu)惠稅率。但是，如果將轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入全部計(jì)入總收入，A公司的高新收入占比=100÷（100+20+10+80）×100%=47.62%。在這種計(jì)算方式下，A公司高新收入占比未達(dá)到60%，不符合高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定條件。

通過(guò)計(jì)算可以看出，以轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入的全部收入計(jì)入總收入的金額，往往大于以轉(zhuǎn)讓股權(quán)的差價(jià)收入計(jì)入總收入的金額，計(jì)算公式分母變大，所得出的高新收入占比結(jié)果將會(huì)變小。因此，高新技術(shù)企業(yè)以不同方式將轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入計(jì)入總收入，很可能影響企業(yè)高新資格認(rèn)定，進(jìn)而對(duì)企業(yè)合規(guī)享受稅收優(yōu)惠產(chǎn)生影響。筆者建議高新技術(shù)企業(yè)，如果對(duì)如何計(jì)算高新收入占比存在疑問(wèn)，可提前與主管稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通，提高稅務(wù)處理的確定性。

（作者單位：國(guó)家稅務(wù)總局北京市稅務(wù)局）