企業(yè)利潤的計(jì)算是收入及與收入相關(guān)的各種數(shù)據(jù)配比的結(jié)果。而配比是企業(yè)整個(gè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)的核心，也同樣是納稅管理的核心。

企業(yè)經(jīng)營中，收入、成本、費(fèi)用、稅金和利潤是配比原則的五個(gè)核心要點(diǎn)，看起來好像沒有什么神秘，但正是這五者的復(fù)雜組合導(dǎo)致了企業(yè)的財(cái)稅風(fēng)險(xiǎn)和財(cái)稅配比結(jié)果。

企業(yè)經(jīng)營者把握財(cái)稅密碼的最關(guān)鍵要點(diǎn)就是理解企業(yè)中各種各樣的財(cái)稅配比原則。而要順利理解配比，有三個(gè)關(guān)鍵要素，我們稱之為配比三劍客：因果關(guān)系配比、時(shí)間對應(yīng)配比和主體范圍配比。

基于因果關(guān)系發(fā)生的配比

先來看看因果關(guān)系發(fā)生的配比。企業(yè)之所以有收入，是因?yàn)橛懈冻?，在工業(yè)企業(yè)，原材料的采購，生產(chǎn)過程地進(jìn)行到最終產(chǎn)品的運(yùn)輸，與產(chǎn)品銷售收入產(chǎn)生直接的因果關(guān)系，那么每一種產(chǎn)品的收入就應(yīng)當(dāng)與生產(chǎn)產(chǎn)品對應(yīng)的耗費(fèi)進(jìn)行配比。這種具有直接因果關(guān)系的支出在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)當(dāng)中叫做成本。

▲企業(yè)收入與成本因果關(guān)系配比圖

那么如果同產(chǎn)品服務(wù)的創(chuàng)造沒有直接因果關(guān)系怎么辦？比如說董事長的工資，行政管理人員的支出，業(yè)務(wù)招待費(fèi)用的支出，很可能無法同具體產(chǎn)品服務(wù)建立直接因果，比如說行政管理人員工資為整個(gè)公司服務(wù)，這部分支出對所有產(chǎn)品服務(wù)都是有價(jià)值的，但沒有辦法判定受益于某個(gè)產(chǎn)品或某項(xiàng)服務(wù)，這屬于間接因果關(guān)系，我們將其在財(cái)務(wù)上通常界定為費(fèi)用。企業(yè)實(shí)務(wù)中的費(fèi)用通常包括管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用和銷售費(fèi)用三類。

基于時(shí)間對應(yīng)發(fā)生的配比

配比三劍客的第二個(gè)是時(shí)間對應(yīng)。在企業(yè)經(jīng)營中，有很多費(fèi)用和支出同產(chǎn)品沒有直接因果關(guān)系，如管理總部的人員工資、辦公費(fèi)用，工業(yè)企業(yè)從銀行取得的流動(dòng)資金借款所支付的利息等等，這些費(fèi)用支出是為整個(gè)企業(yè)正常運(yùn)轉(zhuǎn)必須發(fā)生的，但并沒有同產(chǎn)品生產(chǎn)產(chǎn)生直接因果關(guān)系，那么如何同產(chǎn)品銷售收入進(jìn)行配比？這就是第二種配比方法：時(shí)間對應(yīng)配比。

為了方便計(jì)算，通常將一個(gè)年度作為配比的標(biāo)準(zhǔn)時(shí)間期間，我們國家是采用自然年度，即每年元月一日到十二月三十一日為一個(gè)會(huì)計(jì)年度，為了對應(yīng)的方便，稅務(wù)機(jī)關(guān)也講納稅年度同會(huì)計(jì)年度對應(yīng)。那么，有了時(shí)間對應(yīng)，同產(chǎn)品無直接因果關(guān)系的支出就很容易地實(shí)現(xiàn)配比，只需要在計(jì)算每一年度總收入時(shí)將本年度發(fā)生的非直接相關(guān)費(fèi)用累積起來既可以，再加上本年度所有生產(chǎn)產(chǎn)品對應(yīng)的總成本，就可以完成一個(gè)會(huì)計(jì)年度的配比。這種同產(chǎn)品銷售收入無直接因果關(guān)系的支出在會(huì)計(jì)系統(tǒng)中通常包括管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用，統(tǒng)稱為期間費(fèi)用。

▲企業(yè)年度收入與期間費(fèi)用時(shí)間對應(yīng)配比圖

新的問題又出現(xiàn)了，大多數(shù)企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)或者提供服務(wù)的時(shí)間周期較短，比如大多數(shù)工業(yè)企業(yè)，這樣的話，每年發(fā)生的成本能夠?qū)?yīng)每年產(chǎn)品的收入。但有些特殊的行業(yè)，產(chǎn)品生產(chǎn)或者服務(wù)提供需要一段較長的時(shí)間，如果超過了一年，或者跨越了會(huì)計(jì)年度，時(shí)間對應(yīng)的配比方法又出現(xiàn)了問題。

最典型的是兩個(gè)行業(yè)的企業(yè)，一個(gè)是施工企業(yè)，一個(gè)是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)。施工企業(yè)提供的是建筑業(yè)勞務(wù)，而建筑業(yè)勞務(wù)通常周期較長，超過一年，甚至兩年三年都屬正常，每個(gè)項(xiàng)目的總收入、總成本是匹配的，但每個(gè)會(huì)計(jì)年度收入和成本就無法精確的計(jì)算出來，匹配無法實(shí)現(xiàn)。好在施工企業(yè)的收入、成本同時(shí)間進(jìn)度是存在比例關(guān)系的，于是會(huì)計(jì)系統(tǒng)中利用進(jìn)度比例設(shè)計(jì)了所謂的“完工進(jìn)度法”，作為施工企業(yè)會(huì)計(jì)系統(tǒng)的輔助配比方法，也就是將每一年度項(xiàng)目的總進(jìn)度確認(rèn)下來，進(jìn)度對應(yīng)的成本和收入就可以基本配比，最后等項(xiàng)目徹底完成后再確認(rèn)剩余部分即可。

房地產(chǎn)企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品是商品房，商品房從開始建設(shè)都完工自然也會(huì)跨越會(huì)計(jì)年度，年度收入和成本的配比同施工企業(yè)億元無法實(shí)現(xiàn)，而且房地產(chǎn)項(xiàng)目的情況更加復(fù)雜，不僅僅包括施工成本，沒有辦法參考施工企業(yè)的“完工進(jìn)度法”，在每一年估算進(jìn)度對應(yīng)成本，只能被迫放棄年度配比，將未完工項(xiàng)目每一年發(fā)生的預(yù)售收入暫作為負(fù)債計(jì)算（預(yù)收賬款），將當(dāng)年度發(fā)生的項(xiàng)目成本暫計(jì)入資產(chǎn)科目計(jì)算（開發(fā)成本），既然無法當(dāng)年度配比干脆就不配比，等待項(xiàng)目徹底完工后再將所有成本和首付配比。

▲三種情況下的年度配比示意圖

基于主體范圍發(fā)生的配比

配比三劍客的第三個(gè)是主體范圍的配比。前面我們談因果關(guān)系，談時(shí)間對應(yīng)，都有一個(gè)重要前提，這些經(jīng)營活動(dòng)是在一個(gè)企業(yè)當(dāng)中發(fā)生的，那么會(huì)計(jì)的核算以及稅款的繳納也都是在這一個(gè)企業(yè)中進(jìn)行的。但實(shí)務(wù)中的情況往往不是這么簡單，經(jīng)營行為與企業(yè)主體的配比可能出現(xiàn)錯(cuò)亂。

案例

李先生是某集團(tuán)公司的總裁，集團(tuán)旗下有礦業(yè)公司、物流公司、建筑公司、投資公司、商業(yè)管理公司等多家成員企業(yè)。最近在看各個(gè)公司報(bào)表中發(fā)現(xiàn)一個(gè)問題，集團(tuán)公司沒有什么實(shí)際業(yè)務(wù)，主要履行管理職能和資源整合功能，但同時(shí)有很多費(fèi)用發(fā)生，造成公司長期虧損，礦業(yè)公司和建筑公司業(yè)務(wù)較多，利潤較高，相對稅負(fù)也較高，這形成了一個(gè)矛盾。實(shí)際上李先生認(rèn)為集團(tuán)的很多費(fèi)用其實(shí)是替下面的子公司辦事發(fā)生的，但財(cái)務(wù)人員認(rèn)為應(yīng)該既然是集團(tuán)公司人員實(shí)施的，就應(yīng)該計(jì)入集團(tuán)公司名下。

如何才能重新調(diào)整這種配比讓各主體的利潤和稅負(fù)相對均衡？李先生考慮了兩種思路準(zhǔn)備同財(cái)務(wù)總監(jiān)商議。一種是費(fèi)用分?jǐn)偡ǎ瑢⒓瘓F(tuán)公司發(fā)生的費(fèi)用中能夠明確歸屬于某個(gè)子公司的部分直接計(jì)入子公司名下，不再在集團(tuán)列支；另一種是收入設(shè)計(jì)法，視為集團(tuán)公司為下屬子公司提供了服務(wù)，應(yīng)該收取適度的服務(wù)費(fèi)用，并將此服務(wù)收入同集團(tuán)發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用進(jìn)行匹配。

這個(gè)案例中的集團(tuán)公司就出現(xiàn)了主體范圍配比失衡的情況，通過上述兩種方法的設(shè)計(jì)，應(yīng)該可以有效解決失衡問題。主體范圍的配比需要關(guān)注的另外一個(gè)問題是不同類型主體性質(zhì)對配比的不同影響。我們可以將企業(yè)主體劃分為法律主體、會(huì)計(jì)主體、納稅主體三類。

法律主體是指活躍在法律之中，享有權(quán)利、負(fù)有義務(wù)和承擔(dān)責(zé)任的人。這個(gè)“人”可以是自然人，也可以是法人。公司制企業(yè)，如有限責(zé)任公司和股份有限公司就是典型的法律主體，而個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)雖然是企業(yè)，但不是獨(dú)立的法律主體，他們不具有獨(dú)立法人財(cái)產(chǎn)，因此無法達(dá)到享有權(quán)利、負(fù)有義務(wù)和承擔(dān)責(zé)任這三個(gè)前提條件。

會(huì)計(jì)主體是指財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)為之服務(wù)的特定單位。這個(gè)特定單位一般是具有獨(dú)立資金和經(jīng)營業(yè)務(wù)，單獨(dú)進(jìn)行核算的單位。會(huì)計(jì)主體實(shí)質(zhì)上就是為會(huì)計(jì)核算劃了一個(gè)明確的范圍，范圍內(nèi)是企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)，產(chǎn)生的是企業(yè)收入和企業(yè)的費(fèi)用，如前面所述，會(huì)計(jì)的配比是在會(huì)計(jì)主體范圍內(nèi)發(fā)生的。

會(huì)計(jì)主體和法律主體大多數(shù)情況下是重合的，但并不完全對等，有時(shí)候會(huì)計(jì)主體范圍大于法律主體，比如在企業(yè)集團(tuán)中，母公司控制眾多子公司，正常情況下母公司的報(bào)表只反映母公司作為會(huì)計(jì)主體的基本信息。為了全面統(tǒng)一反映整個(gè)集團(tuán)的資產(chǎn)情況和損益情況，就需要將整個(gè)集團(tuán)作為會(huì)計(jì)主體，母子公司的財(cái)務(wù)信息全部整合起來，形成合并報(bào)表。但有時(shí)候又可能小于法律主體，比如在總公司和分公司的關(guān)系中，在法律上，總分公司屬于同一個(gè)法律主體，但由于獨(dú)立經(jīng)營，獨(dú)立核算，在會(huì)計(jì)上成為兩個(gè)會(huì)計(jì)主體，這種主體的錯(cuò)位會(huì)帶來很多銜接上的問題，在合同簽署、款項(xiàng)的支付和發(fā)票的取得上都可能帶來風(fēng)險(xiǎn)。

納稅主體，是指稅收法律關(guān)系中依法履行納稅義務(wù)，進(jìn)行稅款繳納行為的一方當(dāng)事人，這里的納稅主體不僅僅包括直接納稅義務(wù)人，還包括稅款扣繳義務(wù)人和納稅擔(dān)保人。通常納稅主體同法律主體和會(huì)計(jì)主體的身份依然不完全統(tǒng)一，如合伙企業(yè)、個(gè)人獨(dú)資企業(yè)是納稅主體，但不是法律主體?？偡止厩闆r更為復(fù)雜，會(huì)計(jì)上是兩個(gè)主體，納稅主體卻要區(qū)分稅種來分析，由于分開經(jīng)營，增值稅、營業(yè)稅等流轉(zhuǎn)稅在總分機(jī)構(gòu)是分開繳納的，但所得稅卻是一個(gè)納稅主體，所得稅的計(jì)算繳納需要將總分機(jī)構(gòu)合并計(jì)算申報(bào)。

三種主體在實(shí)務(wù)中的情況是十分復(fù)雜的，我們在考慮主體范圍配比的時(shí)候，必須兼顧法律主體、會(huì)計(jì)主體和納稅主體三個(gè)角度，避免由于主體范圍不同帶來麻煩。