一、引言

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 18 號(hào)——所得稅》規(guī)定采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算所得稅，即通過比較資產(chǎn)負(fù)債表上列示的資產(chǎn)、負(fù)債按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確定的賬面價(jià)值與按照稅法規(guī)定確定的計(jì)稅基礎(chǔ)，對(duì)于兩者之間的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異與可抵扣暫時(shí)性差異，確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債與遞延所得稅資產(chǎn)。公司對(duì)于可抵扣暫時(shí)性差異確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)主要包括：

二、會(huì)計(jì)處理

1、應(yīng)稅政府補(bǔ)助形成的遞延收益

根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 16 號(hào)-政府補(bǔ)助》，對(duì)于與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，以及用于補(bǔ)償企業(yè)以后期間的相關(guān)費(fèi)用或損失的政府補(bǔ)助，應(yīng)于取得時(shí)確認(rèn)為遞延收益，在資產(chǎn)負(fù)債表上形成一項(xiàng)負(fù)債。而根據(jù)《關(guān)于財(cái)政性資金行政事業(yè)性收費(fèi) 政府性基金有關(guān)企業(yè)所得稅問題的通知》（財(cái)稅【2008】 151 號(hào)）規(guī)定，企業(yè)取得的各類財(cái)政性資金，除屬于國家投資和資金使用后要求歸還本金的以外，均應(yīng)計(jì)入企業(yè)當(dāng)年收入總額，即在實(shí)際收到政府補(bǔ)助時(shí)產(chǎn)生納稅義務(wù)，故產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異。對(duì)于該暫時(shí)性差異，公司以可能取得用來抵扣可抵扣暫時(shí)性差異的應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。

2、可抵扣虧損

可抵扣虧損是公司部分子公司報(bào)告期內(nèi)存在虧損情況，以其在未來年度可以實(shí)現(xiàn)足夠的盈利予以彌補(bǔ)虧損的金額確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。

3、遞延收入

公司遞延收入系公司因經(jīng)營的延保業(yè)務(wù)計(jì)提的遞延所得稅資產(chǎn)。延保業(yè)務(wù)屬于公司生態(tài)創(chuàng)新服務(wù)，主要內(nèi)容為向終端用戶提供家電等產(chǎn)品延長保修時(shí)間等服務(wù)。公司根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的收入確認(rèn)原則，對(duì)于延保收入和成本在延保服務(wù)提供的期間內(nèi)攤銷確認(rèn)，但此部分損益已于實(shí)際收取延保卡銷售價(jià)款期間計(jì)入應(yīng)納稅所得額并交納企業(yè)所得稅，故產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異。公司以可能取得用來抵扣可抵扣暫時(shí)性差異的應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。

4、壞賬準(zhǔn)備

公司按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求對(duì)應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，但對(duì)未向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)扣除的壞賬準(zhǔn)備，未在應(yīng)納稅所得額計(jì)算時(shí)扣除，故產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異。對(duì)于該暫時(shí)性差異，公司以可能取得用來抵扣可抵扣暫時(shí)性差異的應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。

5、預(yù)提返利/費(fèi)用

預(yù)提費(fèi)用是報(bào)告期各期末尚未實(shí)際支付且未取得發(fā)票等原始憑證的各項(xiàng)費(fèi)用所計(jì)提的遞延所得稅資產(chǎn)。公司根據(jù)謹(jǐn)慎性原則，對(duì)所得稅匯算清繳前預(yù)計(jì)無法支付或無法取得發(fā)票等扣稅憑證的預(yù)提費(fèi)用在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)納稅調(diào)增，待期后實(shí)際支付或取得扣稅憑證時(shí)予以稅前扣除，形成可抵扣暫時(shí)性差異。公司以可能取得用來抵扣可抵扣暫時(shí)性差異的應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。

2018 年末，公司對(duì)預(yù)提費(fèi)用確認(rèn)計(jì)提遞延所得稅資產(chǎn) 459.67 萬元，并于 2019 年收到發(fā)票后進(jìn)行納稅調(diào)減。2019 年及 2020 年，公司加強(qiáng)了成本費(fèi)用類發(fā)票的管控力度，對(duì)于實(shí)際發(fā)生的成本費(fèi)用要求供應(yīng)商在約定的期限內(nèi)及時(shí)提供發(fā)票等憑證，因此 2019 年末及 2020 年末無相應(yīng)的可抵扣暫時(shí)性差異產(chǎn)生。

2019 年末，公司對(duì)預(yù)提返利計(jì)提遞延所得稅資產(chǎn) 428.50 萬元，系對(duì) 2019 年末根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則預(yù)提的對(duì)杭州菜鳥供應(yīng)鏈管理有限公司的銷售返利確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)。公司與杭州菜鳥供應(yīng)鏈管理有限公司戰(zhàn)略合作項(xiàng)目包括但不限于倉儲(chǔ)、干線、配送及各項(xiàng)增值業(yè)務(wù)，基于良好合作關(guān)系，雙方按照年度簽訂相關(guān)服務(wù)協(xié)議，并約定服務(wù)價(jià)格。雙方在 2019 年度簽訂的銷售合同中包含激勵(lì)政策，根據(jù)訂單數(shù)量給予對(duì)方物流費(fèi)用折扣返利，并據(jù)此計(jì)提遞延所得稅資產(chǎn)。2019 年末，公司無法預(yù)計(jì)此部分返利完成兌現(xiàn)并開具發(fā)票的具體時(shí)間，出于謹(jǐn)慎性考慮，對(duì)于已經(jīng)計(jì)提但尚未兌現(xiàn)的返利確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。相關(guān)返利已于 2020 年全部兌現(xiàn)， 2018 年及 2020 年雙方銷售合同中無相關(guān)激勵(lì)政策，因此公司僅在 2019 年計(jì)提了相關(guān)遞延所得稅資產(chǎn)。

6、公允價(jià)值變動(dòng)損益

根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第五十六條規(guī)定，企業(yè)持有各項(xiàng)資產(chǎn)期間資產(chǎn)增值或者減值，除國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定可以確認(rèn)損益外，不得調(diào)整該資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。公司對(duì)衍生金融工具、銀行理財(cái)產(chǎn)品等按照公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)量的金融資產(chǎn)及金融負(fù)債的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間產(chǎn)生的可抵扣暫時(shí)性差異確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。

7、租賃合同

2018 年，財(cái)政部頒布了修訂的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 21 號(hào)——租賃》（簡稱“新租賃準(zhǔn)則” ），新租賃準(zhǔn)則采用與現(xiàn)行融資租賃會(huì)計(jì)處理類似的單一模型，要求承租人對(duì)除短期租賃和低價(jià)值資產(chǎn)租賃以外的所有租賃確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負(fù)債，并分別確認(rèn)折舊和利息費(fèi)用。公司自 2021 年 1 月 1 日開始按照新修訂的租賃準(zhǔn)則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十七條規(guī)定，企業(yè)根據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)的需要租入固定資產(chǎn)支付的租賃費(fèi)，以經(jīng)營租賃方式租入固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費(fèi)支出，按照租賃期限均勻扣除。對(duì)于該暫時(shí)性差異，公司以可能取得用來抵扣可抵扣暫時(shí)性差異的應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。

三、審核關(guān)注要點(diǎn)

(1) 獲取公司租賃合同，重點(diǎn)關(guān)注檢查出租方名稱、租賃期開始日、租賃期限、租金及租金的付款安排等條款；

(2) 結(jié)合公司實(shí)際經(jīng)營情況，分析公司采用租賃方式的原因及必要性；

(3) 訪談公司財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人，了解公司適用新租賃準(zhǔn)則后確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)、租賃負(fù)債、一年內(nèi)到期的非流動(dòng)負(fù)債的具體過程，相關(guān)會(huì)計(jì)科目之間的勾稽關(guān)系，是否符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定；

(4) 通過國家企業(yè)信用信息公示系統(tǒng)、企查查查閱出租人工商信息，獲取公司關(guān)聯(lián)方清單，取得控股股東、實(shí)際控制人關(guān)聯(lián)方調(diào)查表，核實(shí)公司與出租人是否存在關(guān)聯(lián)關(guān)系。

(5)取得報(bào)告期內(nèi)公司融資租賃業(yè)務(wù)相關(guān)的合同、起租資料及各期攤銷明細(xì)表等，了解各項(xiàng)融資的具體情況，復(fù)核公司融資租賃業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理。

來源：審計(jì)說