土地一級(jí)開(kāi)發(fā)企業(yè)取得拆遷補(bǔ)償款的稅務(wù)處理分析

實(shí)務(wù)中，企業(yè)會(huì)取得多種類(lèi)型的經(jīng)濟(jì)利益流入，對(duì)于企業(yè)因生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)取得的經(jīng)濟(jì)利益流入應(yīng)按照企業(yè)所得稅法的規(guī)定確認(rèn)收入，但除正常的經(jīng)營(yíng)所得之外，企業(yè)還會(huì)取得如財(cái)政性資金、代收轉(zhuǎn)付等其他形式的經(jīng)濟(jì)利益流入，那么實(shí)操中企業(yè)取得此類(lèi)款項(xiàng)如何進(jìn)行稅務(wù)處理？本期專題以土地一級(jí)開(kāi)發(fā)企業(yè)取得拆遷補(bǔ)償款為例，從增值稅和企業(yè)所得稅的角度進(jìn)行具體分析。

01

拆遷補(bǔ)償款的增值稅稅務(wù)處理

實(shí)操中，政府或土儲(chǔ)部門(mén)通常委托一級(jí)開(kāi)發(fā)企業(yè)進(jìn)行土地一級(jí)開(kāi)發(fā)，將拆遷補(bǔ)償款支付給房地產(chǎn)一級(jí)開(kāi)發(fā)企業(yè)，由一級(jí)開(kāi)發(fā)企業(yè)再將款項(xiàng)支付給被拆遷人及具體勞務(wù)施工方，那么對(duì)于土地一級(jí)開(kāi)發(fā)企業(yè)支付被拆遷人及勞務(wù)提供方的拆遷補(bǔ)償款和相關(guān)成本費(fèi)用能否作為代收轉(zhuǎn)付處理呢？

根據(jù)《北京市規(guī)劃和國(guó)土資源管理委員會(huì) 北京市國(guó)家稅務(wù)局 北京市地方稅務(wù)局 北京市財(cái)政局關(guān)于土地一級(jí)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目涉及增值稅發(fā)票等有關(guān)問(wèn)題的通知》（市規(guī)劃國(guó)土發(fā)〔2017〕186號(hào)）規(guī)定，政府土地儲(chǔ)備機(jī)構(gòu)為主體、委托企業(yè)實(shí)施的土地一級(jí)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目中，受托企業(yè)從政府儲(chǔ)備機(jī)構(gòu)收取款項(xiàng)并代為支付的行為屬于代收轉(zhuǎn)付，其收取的該部分款項(xiàng)不屬于增值稅征收范圍，不開(kāi)具增值稅發(fā)票。

對(duì)于186號(hào)文件規(guī)定的不征收增值稅的代收轉(zhuǎn)付行為，實(shí)際執(zhí)行時(shí)應(yīng)當(dāng)如何把握？原北京市國(guó)家稅務(wù)局在營(yíng)改增問(wèn)題指導(dǎo)意見(jiàn)中明確，只有征地補(bǔ)償款和拆遷補(bǔ)償款屬于代收轉(zhuǎn)付，其他的成本費(fèi)用如前期費(fèi)用、市政基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用、審計(jì)費(fèi)、委托入市交易服務(wù)費(fèi)、地價(jià)評(píng)估費(fèi)等費(fèi)用均不屬于代收轉(zhuǎn)付。

就指導(dǎo)意見(jiàn)的規(guī)定經(jīng)進(jìn)一步了解北京市稅務(wù)局目前實(shí)操中掌握的口徑，代收轉(zhuǎn)付的判斷不完全按照186號(hào)文的兩個(gè)事項(xiàng)處理，只要同時(shí)滿足以下兩個(gè)要件的，即可以作為代收轉(zhuǎn)付處理：一是勞務(wù)提供方與委托方（土儲(chǔ)或政府）直接簽署合同、協(xié)議，約定款項(xiàng)通過(guò)一級(jí)開(kāi)發(fā)企業(yè)轉(zhuǎn)付；二是勞務(wù)提供方需要將相關(guān)勞務(wù)的發(fā)票直接開(kāi)具給委托方，只是資金通過(guò)一級(jí)開(kāi)發(fā)企業(yè)轉(zhuǎn)付給勞務(wù)提供方。對(duì)于一級(jí)開(kāi)發(fā)企業(yè)而言，未能同時(shí)滿足上述兩個(gè)條件的，在增值稅的處理上應(yīng)就取得的款項(xiàng)確認(rèn)收入計(jì)提銷(xiāo)項(xiàng)稅額，對(duì)應(yīng)的支出在取得勞務(wù)方開(kāi)具的增值稅專用發(fā)票后準(zhǔn)予進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。

02

拆遷補(bǔ)償款的企業(yè)所得稅稅務(wù)處理

對(duì)于土地一級(jí)開(kāi)發(fā)企業(yè)取得的拆遷補(bǔ)償款在企業(yè)所得稅的處理，部分企業(yè)會(huì)認(rèn)為既然增值稅上可以按照代收轉(zhuǎn)付處理，并且會(huì)計(jì)處理也在往來(lái)款項(xiàng)核算，那企業(yè)所得稅能否作為代收轉(zhuǎn)付不計(jì)入收入總額呢？

從會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的定義來(lái)看，企業(yè)在日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益流入作為企業(yè)的收入，而拆遷補(bǔ)償款屬于政府補(bǔ)償?shù)目铐?xiàng)與日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無(wú)關(guān)，故在會(huì)計(jì)處理時(shí)可以在往來(lái)款項(xiàng)中核算；但從稅收角度分析，應(yīng)當(dāng)遵循稅法獨(dú)立原則，企業(yè)取得的經(jīng)濟(jì)利益流入，除屬于所有者投入資本和形成企業(yè)負(fù)債的以外，均應(yīng)計(jì)入企業(yè)當(dāng)年收入總額，這也更加合理地體現(xiàn)了稅收中“以票控稅”的理念，對(duì)下游企業(yè)的收入起到了監(jiān)管作用。因此，在企業(yè)所得稅上，土地一級(jí)開(kāi)發(fā)企業(yè)取得的拆遷補(bǔ)償款不滿足不征稅收入的條件，也不屬于所有者投入和企業(yè)的負(fù)債，實(shí)操中與會(huì)計(jì)處理及增值稅處理原則均存在差異也屬于合理現(xiàn)象。

03

案例及分析

【案例】

A企業(yè)202×年受甲市B區(qū)土儲(chǔ)中心委托，進(jìn)行土地一級(jí)開(kāi)發(fā)，土地一級(jí)開(kāi)發(fā)協(xié)議約定B區(qū)土儲(chǔ)為項(xiàng)目開(kāi)發(fā)主體，A企業(yè)負(fù)責(zé)土地一級(jí)開(kāi)發(fā)，取得B區(qū)土儲(chǔ)支付的各項(xiàng)補(bǔ)償款共計(jì)1.5億元，期間支付被拆遷人及施工方征地及拆遷補(bǔ)償費(fèi)、前期費(fèi)用、市政建設(shè)費(fèi)、利息及審計(jì)評(píng)估費(fèi)等共計(jì)8000萬(wàn)元。A企業(yè)取得一級(jí)開(kāi)發(fā)財(cái)政撥款在其他應(yīng)付款進(jìn)行賬務(wù)處理，則A企業(yè)代為支付的市政建設(shè)費(fèi)、利息等其他成本費(fèi)用能否作為代收轉(zhuǎn)付，不屬于增值稅的征稅范圍？A企業(yè)能否按照7000萬(wàn)元確認(rèn)企業(yè)所得稅的應(yīng)稅收入？

【分析】

通過(guò)上述增值稅及企業(yè)所得稅的分析原理，若A企業(yè)支付的市政建設(shè)費(fèi)、利息等各項(xiàng)成本費(fèi)用，相關(guān)的合同協(xié)議是由勞務(wù)提供方、B區(qū)土儲(chǔ)及A企業(yè)三方簽訂，相關(guān)的發(fā)票開(kāi)給B區(qū)土儲(chǔ)而非A企業(yè)，則滿足增值稅代收轉(zhuǎn)付的條件，A企業(yè)可以按照代收轉(zhuǎn)付處理，否則無(wú)法作為代收轉(zhuǎn)付不征收增值稅，同時(shí)A企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照1.5億元全額確認(rèn)企業(yè)所得稅收入，并以取得施工方的增值稅專用發(fā)票作為成本扣除及進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的合法憑據(jù)。

來(lái)源：北京鑫稅廣通稅務(wù)師事務(wù)所