應(yīng)稅合并時(shí)被合并方繳所得稅的應(yīng)納稅所得額是合并方支付的對(duì)價(jià)的公允價(jià)值減去賬面價(jià)值嗎？

也就是說(shuō)商譽(yù)這部分是被合并方繳過所得稅了嗎？

解答：

所謂應(yīng)稅合并，就是稅法規(guī)定的一般性稅務(wù)處理（與特殊性稅務(wù)處理相反）。

《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財(cái)稅[2009]59號(hào)）第一條第(五)規(guī)定：“合并，是指一家或多家企業(yè)(以下稱為被合并企業(yè))將其全部資產(chǎn)和負(fù)債轉(zhuǎn)讓給另一家現(xiàn)存或新設(shè)企業(yè)(以下稱為合并企業(yè))，被合并企業(yè)股東換取合并企業(yè)的股權(quán)或非股權(quán)支付，實(shí)現(xiàn)兩個(gè)或兩個(gè)以上企業(yè)的依法合并。”

《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財(cái)稅[2009]59號(hào)）第四條規(guī)定：“企業(yè)重組，除符合本通知規(guī)定適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定的外，按以下規(guī)定進(jìn)行稅務(wù)處理：......

(四)企業(yè)合并，當(dāng)事各方應(yīng)按下列規(guī)定處理：

1.合并企業(yè)應(yīng)按公允價(jià)值確定接受被合并企業(yè)各項(xiàng)資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)。

2.被合并企業(yè)及其股東都應(yīng)按清算進(jìn)行所得稅處理。

3.被合并企業(yè)的虧損不得在合并企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)。......”

因此在合并時(shí)，被合并企業(yè)在合并完成后將依法注銷，被合并企業(yè)及其股東都應(yīng)按清算進(jìn)行所得稅處理。

依照《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)清算業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財(cái)稅[2009]60號(hào)）規(guī)定，清算所得是指企業(yè)的全部資產(chǎn)可變現(xiàn)價(jià)值或交易價(jià)格減除資產(chǎn)凈值、清算費(fèi)用以及相關(guān)稅費(fèi)等后的余額。

計(jì)算公式為：

清算所得=企業(yè)的全部資產(chǎn)可變現(xiàn)價(jià)值或交易價(jià)格-資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)-清算費(fèi)用-相關(guān)稅費(fèi)+債務(wù)清償損益-彌補(bǔ)以前年度虧損（不是提問中的“賬面價(jià)值”，而是“計(jì)稅基礎(chǔ)”）

清算所得稅=清算所得×25%

因此，計(jì)算清算所得稅需要處理的內(nèi)容包括：資產(chǎn)的可變現(xiàn)價(jià)值、資產(chǎn)凈值（計(jì)稅基礎(chǔ)）、相關(guān)稅費(fèi)、虧損彌補(bǔ)額。當(dāng)然，在合并業(yè)務(wù)中，“資產(chǎn)變現(xiàn)價(jià)值凈額”就是合并方支付的股權(quán)公允價(jià)值+現(xiàn)金款項(xiàng)等。

在企業(yè)合并過程中，合并方付出代價(jià)的公允價(jià)值大于被合并方可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值的，就產(chǎn)生正商譽(yù)（多數(shù)情況），反之就形成負(fù)商譽(yù)（極少數(shù)）。因此，被合并方在計(jì)算“清算所得”時(shí)已經(jīng)包括了商譽(yù)的價(jià)值，如果是正商譽(yù)的話則需要計(jì)入應(yīng)納稅所得額計(jì)算繳納企業(yè)所得稅，反之如果是負(fù)商譽(yù)則會(huì)抵減應(yīng)納稅所得額。