（一）納稅人境外所得的范圍

具體而言，可以適用境外（包括港澳臺(tái)地區(qū)，下同）所得稅收抵免的納稅人包括

1．居民企業(yè)：可以就其取得的境外所得直接繳納和間接負(fù)擔(dān)的境外企業(yè)所得稅性質(zhì)的稅款進(jìn)行抵免。

2．非居民企業(yè)（外國企業(yè)）：在中國境內(nèi)設(shè)立的機(jī)構(gòu)（場所）可以就其取得的發(fā)生在境外，但與其 有實(shí)際聯(lián)系的所得直接繳納的境外企業(yè)所得稅性質(zhì)的稅額進(jìn)行抵免。對(duì)此類非居民給予的境外稅額抵免僅 涉及直接抵免。

【總結(jié)】

（二）抵免辦法

1．直接抵免：企業(yè)直接作為納稅人就其境外所得在境外繳納的所得稅額在我國應(yīng)納稅額中抵免（常

見總分機(jī)構(gòu)之間）

2．間接抵免：境外企業(yè)就分配股息前的利潤繳納的外國所得稅額中由我國居民企業(yè)就該項(xiàng)分得的股 息性質(zhì)的所得間接負(fù)擔(dān)的部門，在我國的應(yīng)納稅額中抵免。（常見母子或母子孫機(jī)構(gòu)之間）

【鏈接】間接抵免必須符合最低持股條件。居民企業(yè)直接持有外國企業(yè) 20%以上（含）或間接持有外 國企業(yè) 20%以上（含）。

【重點(diǎn)】境外所得稅額抵免計(jì)算的基本項(xiàng)目（★）

企業(yè)應(yīng)按照稅法的有關(guān)規(guī)定準(zhǔn)確計(jì)算下列當(dāng)期與抵免境外所得稅有關(guān)的項(xiàng)目后，確定當(dāng)期實(shí)際可抵

免分國（地區(qū)）別的境外所得稅稅額和抵免限額：

1．境內(nèi)所得的應(yīng)納稅所得額和分國（地區(qū)）別的境外所得的應(yīng)納稅所得額（即區(qū)分境內(nèi)應(yīng)納稅所得

額與境外應(yīng)納稅所得額）；

2．分國（地區(qū)）別的可抵免境外所得稅稅額；

3．分國（地區(qū)）別的境外所得稅的抵免限額。 企業(yè)不能準(zhǔn)確計(jì)算上述項(xiàng)目實(shí)際可抵免分國（地區(qū)）別的境外所得稅稅額的，在相應(yīng)國家（地區(qū)）繳納的稅收均不得在該企業(yè)當(dāng)期應(yīng)納稅額中抵免，也不得結(jié)轉(zhuǎn)以后年度抵免。 企業(yè)取得境外所得，其在境外已經(jīng)實(shí)際直接繳納和間接負(fù)擔(dān)的企業(yè)所得稅性質(zhì)的稅額，進(jìn)行境外稅額抵免計(jì)算的基本項(xiàng)目包括：境內(nèi)、境外所得分國別（地區(qū)）的應(yīng)納稅所得額、可抵免稅額、抵免限額和 實(shí)際抵免稅額。不能按照有關(guān)稅收法律法規(guī)準(zhǔn)確計(jì)算實(shí)際可抵免的境外分國（地區(qū)）別的所得稅稅額的， 不應(yīng)給予稅收抵免。

【注意】境外應(yīng)納稅所得額、所得稅稅額和抵免限額的確定，采用分國（地區(qū)）不分項(xiàng)的計(jì)算辦法。

【重點(diǎn)】境外應(yīng)納稅所得額的計(jì)算（★）

企業(yè)應(yīng)按稅法有關(guān)規(guī)定，確定中國境外所得并按以下規(guī)定計(jì)算境外應(yīng)納所得稅稅額。 將企業(yè)取得的來源于境外的稅后凈所得還原為稅前所得（含稅所得），按我國稅法規(guī)定計(jì)算應(yīng)納稅所得額。還原步驟：

1、來自境外的稅后凈所得還原成境外含稅所得（或境外所得稅額還原計(jì)算成境外含稅所得）

2、對(duì)還原后的境外稅前所得，應(yīng)再就計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅所得總額時(shí)已按稅法規(guī)定扣除的有關(guān)成本費(fèi)用中 與境外所得有關(guān)的部分進(jìn)行對(duì)應(yīng)調(diào)整扣除后，計(jì)算為境外應(yīng)納稅所得額（調(diào)整成符合我國稅法規(guī)定的應(yīng)納稅所得額）。

（一）居民企業(yè)在境外設(shè)立不具有獨(dú)立納稅地位的分支機(jī)構(gòu)取得的各項(xiàng)境外所得，無論是否匯回中 國境內(nèi)，均應(yīng)計(jì)入該企業(yè)所屬納稅年度的境外應(yīng)納稅所得額。

（二）確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn)的時(shí)間以及對(duì)應(yīng)調(diào)整費(fèi)用扣除。

1．收入確認(rèn)的時(shí)間（鏈接：企業(yè)所得稅）

來源于境外的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，應(yīng)按被投資方作出利潤分配決定的日期確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn)； 來源于境外的利息、租金、特許權(quán)使用費(fèi)、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)等收入，應(yīng)按有關(guān)合同約定應(yīng)付交易對(duì)價(jià)款的

日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。

2．境外應(yīng)納稅所得額的計(jì)算確定

從境外收到的股息、紅利、利息等境外投資性所得一般表現(xiàn)為毛所得，應(yīng)對(duì)在計(jì)算企業(yè)總所得額時(shí) 已做統(tǒng)一扣除的成本費(fèi)用中與境外所得有關(guān)的部分，在該境外所得中對(duì)應(yīng)調(diào)整扣除后，才能作為計(jì)算境外 稅額抵免限額的境外應(yīng)納稅所得額。在就境外所得計(jì)算應(yīng)對(duì)應(yīng)調(diào)整扣除的有關(guān)成本費(fèi)用時(shí)，應(yīng)對(duì)如下成本 費(fèi)用（但不限于）予以特別注意：

【例題 單選題】中國 A 銀行向甲國某企業(yè)貸出 500 萬元，合同約定的利率為 5%。2015 年 A 銀行收 到甲國企業(yè)就應(yīng)付利息 25 萬元扣除已在甲國扣繳的預(yù)提所得稅 2．5 萬元（預(yù)提所得稅稅率為 10%）后的 22．5 萬元稅后利息。A 銀行應(yīng)納稅所得總額為 1 000 萬元，已在應(yīng)納稅所得總額中扣除的該筆境外貸款 的融資成本為本金的 4%。該銀行應(yīng)納稅所得總額中境外利息收入的應(yīng)納稅所得額為（ ）萬元。

A．25

B．22．5 C．5 D．2．5

【答案】C

【解析】來源于境外利息收入的應(yīng)納稅所得額，應(yīng)為已繳納境外預(yù)提所得稅前的就合同約定的利息 收入總額，再對(duì)應(yīng)調(diào)整扣除相關(guān)籌資成本費(fèi)用等。

境外利息收入總額=22．5＋2．5=25（萬元） 對(duì)應(yīng)調(diào)整扣除相關(guān)成本費(fèi)用后的應(yīng)納稅所得額=25－500×4%=5（萬元） 該境外利息收入用于計(jì)算境外稅額抵免限額的應(yīng)納稅所得額為 5 萬元。