增值稅比例
有5種讓人迷茫的增值稅比例：稅率、征收率、預(yù)征率、扣除率和減按征收率。? 稅法規(guī)定 增值稅采用比例稅率，進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣分為憑票抵扣和計(jì)算抵扣，征收有預(yù)征、應(yīng)征、減征和免征。由此涉及以下5種“率”。
2024.11.24增值稅 分成比例
更新時(shí)間: 2024.11.23 23:15
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第三章 公司設(shè)立環(huán)節(jié)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)控制關(guān)鍵點(diǎn)
第一節(jié) 選對公司注冊地
【案例3-1】
甲房地產(chǎn)公司是一家在新加坡上市的房地產(chǎn)公司，2011年3月1日在A城市的CBD區(qū)域（位于B鎮(zhèn)）拍得一塊土地，用于建造五星級酒店、商業(yè)、寫字樓，投資總額為3億美元。設(shè)立項(xiàng)目公司乙公司來開發(fā)運(yùn)作該地塊，于2011年6月18日取得工商執(zhí)照，2012年2月1日總包進(jìn)場開工，2012年12月1日預(yù)售取得第一筆收入。
問題14：甲房地產(chǎn)公司是否應(yīng)該將項(xiàng)目公司乙設(shè)立在B鎮(zhèn)？
地方政府之間出于政績等目的的競爭關(guān)系，為了吸引投資，各地地方政府之間的招商與稅收政策差異較大，其中稅收返還與免費(fèi)提供辦公場所是相對常見的手段。因而應(yīng)該在比較各地方政府招商引資政策優(yōu)劣后決定注冊地。
問題15：經(jīng)過與C鎮(zhèn)招商部門的溝通，C鎮(zhèn)承諾按表3-1進(jìn)行稅收返還，同時(shí)為了便于操作，遵循對房地產(chǎn)公司的返還習(xí)慣，僅對營業(yè)稅、土地增值稅、企業(yè)所得稅進(jìn)行返還。C鎮(zhèn)招商條件有哪些陷阱？
（1）應(yīng)考慮房產(chǎn)稅。一般情況下房地產(chǎn)公司的主要稅種為營業(yè)稅（營改增之后為增值稅）、土地增值稅、企業(yè)所得稅。與住宅地產(chǎn)不同的是，乙公司是一個(gè)商業(yè)地產(chǎn)開發(fā)商，房產(chǎn)稅是排名靠前的重要稅種，因而需要將房產(chǎn)稅列入返還內(nèi)容。
表3-1 稅收返還表
（2）地方財(cái)力實(shí)得口徑不明。地方政府只能對地方實(shí)得財(cái)力部分進(jìn)行稅收返還，表3-2是各稅種地方政府可以分成比例表。
表3-2 地方政府參與分成稅種表
問題的難點(diǎn)在于，雖然各稅種地方政府參與分成比例是明確的，但是地方政府有時(shí)又分為幾級財(cái)政分成體制，因而地方財(cái)力實(shí)得口徑不清讓許多稅收返還合同無法真正實(shí)施執(zhí)行。營改增之后，國發(fā)〔2016〕26號(hào)規(guī)定，自2016年5月1日起，所有增值稅中央和地方均實(shí)行五五分成。
風(fēng)險(xiǎn)提示
稅收返還作為一種利用地方政府之間的競爭而采用的與地方政府博弈的手段，天然存在著一些風(fēng)險(xiǎn)是無法規(guī)避的。
（1）法律風(fēng)險(xiǎn)。稅收返還的協(xié)議大多由項(xiàng)目公司與當(dāng)?shù)卣猩叹趾炗?，協(xié)議本身的合法性即處于灰色地帶，當(dāng)?shù)卣宦男蟹颠€協(xié)議時(shí)，是否可以根據(jù)該協(xié)議對招商局進(jìn)行訴訟，是值得商榷的。目前一些知名地產(chǎn)商被A市一些鄉(xiāng)鎮(zhèn)以稅收返還的名義招商后，并未實(shí)際取得返還，這些地產(chǎn)商目前還沒有人試圖通過法律的方式來維護(hù)權(quán)益。
（2）返還政策不明風(fēng)險(xiǎn)。地方財(cái)力實(shí)得部分是一個(gè)非常模糊的核心概念，解釋權(quán)歸地方政府。因而只有按實(shí)際交稅金額的百分比進(jìn)行返還才是一個(gè)透明的可操作方式，如果按地方財(cái)力實(shí)得部分進(jìn)行返還，會(huì)由于核心概念不明，最后返還的金額還是由地方政府隨意決定。
（3）地方財(cái)力保證風(fēng)險(xiǎn)。稅收返還實(shí)質(zhì)上是以地方政府甚至某個(gè)政府官員的個(gè)人誠信作為保證的，因而地方財(cái)力是否有能力保證返還政策的履行，是比較返還政策時(shí)需要考量一個(gè)重要因素。
（4）政府溝通與再發(fā)展風(fēng)險(xiǎn)。注冊地和納稅地的選擇應(yīng)考量當(dāng)?shù)卣賳T的開明程度，以避免后期溝通成本的增加。同時(shí)，如果打算在該地區(qū)長期發(fā)展，為了后期拿地的考量，應(yīng)綜合考慮政府溝通成本與稅收成本節(jié)約的平衡。
政策變動(dòng)
《國務(wù)院關(guān)于清理規(guī)范稅收等優(yōu)惠政策的通知》（國發(fā)〔2014〕62號(hào)）規(guī)定：堅(jiān)持稅收法定原則，除依據(jù)專門稅收法律法規(guī)和《中華人民共和國民族區(qū)域自治法》規(guī)定的稅政管理權(quán)限外，各地區(qū)一律不得自行制定稅收優(yōu)惠政策；未經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)，各部門起草其他法律、法規(guī)、規(guī)章、發(fā)展規(guī)劃和區(qū)域政策都不得規(guī)定具體稅收優(yōu)惠政策。全國范圍內(nèi)計(jì)劃對地方性稅收優(yōu)惠進(jìn)行清理，但是時(shí)隔半年，又發(fā)布國發(fā)〔2015〕25號(hào)，規(guī)定：各地區(qū)、各部門已經(jīng)出臺(tái)的優(yōu)惠政策，有規(guī)定期限的，按規(guī)定期限執(zhí)行；沒有規(guī)定期限又的確需要調(diào)整的，由地方政府和相關(guān)部門按照把握節(jié)奏、確保穩(wěn)妥的原則設(shè)立過渡期，在過渡期內(nèi)繼續(xù)執(zhí)行。事實(shí)上又暫停了地方性稅收優(yōu)惠的清理工作。
第二節(jié) 注冊資本金與資本弱化
注冊資本的選擇是公司設(shè)立過程中難以回避的問題。從稅收角度，減少注冊資本的金額進(jìn)行資本弱化有利于股東借款利息進(jìn)行企業(yè)所得稅、土地增值稅（通過委貸后）前扣除，減少企業(yè)稅負(fù)。同時(shí)注冊資本金額小有利于進(jìn)行股權(quán)轉(zhuǎn)讓等資本運(yùn)作手法。但是根據(jù)《國家工商行政管理局關(guān)于中外合資經(jīng)營企業(yè)注冊資本與投資總額比例的暫行規(guī)定》第三條，“中外合資經(jīng)營企業(yè)的注冊資本與投資總額的比例，應(yīng)當(dāng)遵守如下規(guī)定：中外合資經(jīng)營企業(yè)的投資總額在300萬美元以下（含300萬美元）的，其注冊資本至少應(yīng)占投資總額的7/10。中外合資經(jīng)營企業(yè)的投資總額在300萬美元以上至1000萬美元（含1000萬美元）的，其注冊資本至少應(yīng)占投資總額的1/2，其中投資總額在420萬美元以下的，注冊資本不得低于210萬美元。中外合資經(jīng)營企業(yè)的投資總額在1000萬美元以上至3000萬美元（含3000萬美元）的，其注冊資本至少應(yīng)占投資總額的2／5，其中投資總額在1250萬美元以下的，注冊資本不得低于500萬美元。中外合資經(jīng)營企業(yè)的投資總額在3000萬美元以上的，其注冊資本至少應(yīng)占投資總額的1／3，其中投資總額在3600萬美元以下的，注冊資本不得低于1200萬美元”，工商總局設(shè)置了資本弱化的底線。
因而在案例3-1中，乙公司的注冊資本定為1億美元。
第三節(jié) 分公司或子公司的選擇
由于房地產(chǎn)開發(fā)涉及政府部門多、資金量大，具有較高的債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)與政策風(fēng)險(xiǎn)，大部分房地產(chǎn)公司會(huì)選擇將項(xiàng)目分散在多個(gè)項(xiàng)目公司殼下進(jìn)行運(yùn)作，一方面做到風(fēng)險(xiǎn)分散便于資產(chǎn)重組；另一方面分公司的企業(yè)所得稅匯總繳納至總機(jī)構(gòu)所在地，地方政府也不支持分公司形式的房地產(chǎn)開發(fā)公司，一些地方政府甚至直接不受理分公司形式的土地過戶、立項(xiàng)及規(guī)劃、施工報(bào)批。在案例3-1中，是設(shè)立子公司進(jìn)行項(xiàng)目開發(fā)。
第四節(jié) 開辦期的止點(diǎn)
房地產(chǎn)開發(fā)公司開辦期的止點(diǎn)一直是一個(gè)爭議不休的話題，有以下幾種觀點(diǎn)。
問題16：在案例3-1中，乙公司的開辦期什么時(shí)候結(jié)束？
根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈稅收減免管理辦法（試行）〉的通知》（國稅發(fā)〔2005〕129號(hào)）附件第十五條第（二）款“規(guī)定新辦企業(yè)減免稅執(zhí)行起始時(shí)間的生產(chǎn)經(jīng)營之日是指納稅人取得第一筆收入之日”，部分人士認(rèn)為房地產(chǎn)公司以2012年12月1日預(yù)售取得第一筆收入作為開辦期的結(jié)束，這種觀點(diǎn)主要受工商企業(yè)納稅觀念的影響。
根據(jù)國稅總局2010年4月27日問題解答：企業(yè)自開始生產(chǎn)經(jīng)營的年度，應(yīng)是指企業(yè)的各項(xiàng)資產(chǎn)投入使用開始的年度，或者對外經(jīng)營活動(dòng)開始年度。因而應(yīng)以2012年2月1日總包進(jìn)場開工作為開辦期的結(jié)束。
國稅發(fā)〔1995〕153號(hào)規(guī)定：專業(yè)從事房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營的外商投資企業(yè)，應(yīng)以其首次取得房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營項(xiàng)目之日，確定為稅法實(shí)施細(xì)則第七十四條規(guī)定的實(shí)際開始生產(chǎn)、經(jīng)營之日。如其首次取得房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營項(xiàng)目的日期是在營業(yè)執(zhí)照簽發(fā)日之前，則應(yīng)以其營業(yè)執(zhí)照簽發(fā)之日確定為稅法實(shí)施細(xì)則第七十四條規(guī)定的實(shí)際開始生產(chǎn)、經(jīng)營之日。因而，外資房地產(chǎn)公司開辦期的止點(diǎn)是有明確規(guī)定的，即“首次取得房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營項(xiàng)目之日，如其首次取得房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營項(xiàng)目的日期是在營業(yè)執(zhí)照簽發(fā)日之前，則應(yīng)以其營業(yè)執(zhí)照簽發(fā)之日確定為稅法實(shí)施細(xì)則第七十四條規(guī)定的實(shí)際開始生產(chǎn)、經(jīng)營之日”。因而在案例3-1中，開辦期以2011年6月18日取得工商執(zhí)照作為開辦期的結(jié)束。筆者傾向于這種觀點(diǎn)，同時(shí)筆者原操作過的項(xiàng)目公司及新企業(yè)所得稅法下新設(shè)項(xiàng)目公司，稅務(wù)機(jī)關(guān)對開辦期的把握都持這種觀點(diǎn)。
最具爭議的問題在于，國稅發(fā)〔1995〕153號(hào)是原外商投資企業(yè)所得稅法體制下的配套文件，嚴(yán)格來說沒有法定的效力。
【案例3-2】
接案例3-1，乙公司在2011年6月18日取得工商執(zhí)照前，共發(fā)生開辦費(fèi)40萬元，其中業(yè)務(wù)招待費(fèi)5萬元，無其他財(cái)稅差異。
問題17：在案例3-2中，乙公司開辦費(fèi)40萬元如何進(jìn)行財(cái)稅處理？
1.會(huì)計(jì)處理
執(zhí)行新準(zhǔn)則的公司，開辦費(fèi)發(fā)生時(shí)：
借：管理費(fèi)用——開辦費(fèi) 400000
貸：銀行存款 400000
執(zhí)行會(huì)計(jì)制度的公司，開辦費(fèi)發(fā)生時(shí)：
借：長期待攤費(fèi)用——開辦費(fèi) 400000
貸：銀行存款 400000
取得工商執(zhí)照后，一次性轉(zhuǎn)“長期待攤費(fèi)用——開辦費(fèi)”入“管理費(fèi)用”。
借：管理費(fèi)用——開辦費(fèi) 400000
貸：長期待攤費(fèi)用——開辦費(fèi) 400000
2.稅收處理
（1）國稅函〔2009〕98號(hào)第九條：新稅法中開（籌）辦費(fèi)未明確列作長期待攤費(fèi)用，企業(yè)可以在開始經(jīng)營之日的當(dāng)年一次性扣除，也可以按照新稅法有關(guān)長期待攤費(fèi)用的處理規(guī)定處理，但一經(jīng)選定，不得改變。企業(yè)在新稅法實(shí)施以前年度的未攤銷完的開辦費(fèi)，也可根據(jù)上述規(guī)定處理。
（2）國稅函〔2010〕79號(hào)：企業(yè)自開始生產(chǎn)經(jīng)營的年度，為開始計(jì)算企業(yè)損益的年度。企業(yè)從事生產(chǎn)經(jīng)營之前進(jìn)行籌辦活動(dòng)期間發(fā)生籌辦費(fèi)用支出，不得計(jì)算為當(dāng)期的虧損，應(yīng)按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干稅務(wù)事項(xiàng)銜接問題的通知》（國稅函〔2009〕98號(hào)）第九條規(guī)定執(zhí)行。
（3）國家稅務(wù)總局公告2012年第15號(hào)：企業(yè)在籌建期間，發(fā)生的與籌辦活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，可按實(shí)際發(fā)生額的60%計(jì)入企業(yè)籌辦費(fèi)，并按有關(guān)規(guī)定在稅前扣除；發(fā)生的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)，可按實(shí)際發(fā)生額計(jì)入企業(yè)籌辦費(fèi)，并按有關(guān)規(guī)定在稅前扣除。
因而在案例3-2中，乙公司2011年匯算清繳，開辦費(fèi)申報(bào)金額=40-5×0.4=38萬元。
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