湖南省資產(chǎn)評估協(xié)會關(guān)于發(fā)布《湘評協(xié)專家提示第1號——不動(dòng)產(chǎn)評估中涉及增值稅處理的專家提示》的通知

湘評協(xié)專家提示第1號

全文有效

2021.8.24

各資產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)，資產(chǎn)評估從業(yè)人員：

由省評協(xié)不動(dòng)產(chǎn)評估領(lǐng)域?qū)＜椅瘑T會起草的《不動(dòng)產(chǎn)評估中涉及增值稅處理的專家提示》，經(jīng)省評協(xié)專業(yè)技術(shù)委員會審議表決，同意發(fā)布。

現(xiàn)予印發(fā)，供資產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)及其資產(chǎn)評估專業(yè)人員執(zhí)行資產(chǎn)評估業(yè)務(wù)時(shí)參考。

附件：湘評協(xié)專家提示第1號——不動(dòng)產(chǎn)評估中涉及增值稅處理的專家提示

湖南省資產(chǎn)評估協(xié)會

2021年8月24日

相關(guān)附件

湘評協(xié)專家提示第1號——不動(dòng)產(chǎn)評估中涉及增值稅處理的專家提示

不動(dòng)產(chǎn)評估中涉及增值稅處理的專家提示

（湘評協(xié)專家提示第1號）

本提示僅代表起草專家個(gè)人觀點(diǎn)，不能替代相關(guān)法律法規(guī)、資產(chǎn)評估執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則，也不能替代資產(chǎn)評估專業(yè)人員個(gè)人的職業(yè)判斷，在執(zhí)業(yè)中資產(chǎn)評估專業(yè)人員應(yīng)結(jié)合項(xiàng)目實(shí)際情況、自身職業(yè)判斷合理使用，不能直接照搬照抄。

一、引言

根據(jù)《資產(chǎn)評估執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則——不動(dòng)產(chǎn)》：“不動(dòng)產(chǎn)評估是指資產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)及其資產(chǎn)評估專業(yè)人員遵守法律、行政法規(guī)和資產(chǎn)評估準(zhǔn)則，根據(jù)委托對評估基準(zhǔn)日特定目的下的不動(dòng)產(chǎn)價(jià)值進(jìn)行評定和估算，并出具資產(chǎn)評估報(bào)告的專業(yè)服務(wù)行為。不動(dòng)產(chǎn)評估包括單獨(dú)的不動(dòng)產(chǎn)評估和企業(yè)價(jià)值評估中的不動(dòng)產(chǎn)評估”。

不動(dòng)產(chǎn)是指土地、建筑物及其他附著于土地上的定著物，包括物質(zhì)實(shí)體及其相關(guān)權(quán)益，不包含海域、林木?！捌髽I(yè)所擁有的不動(dòng)產(chǎn)通常在存貨、投資性房地產(chǎn)、固定資產(chǎn)、在建工程以及無形資產(chǎn)等科目中核算，且可能存在同一不動(dòng)產(chǎn)賬面價(jià)值由多筆余額構(gòu)成的情形”。

資產(chǎn)評估專業(yè)人員應(yīng)當(dāng)結(jié)合評估項(xiàng)目的評估目的、價(jià)值類型、評估對象和范圍考慮評估結(jié)論是否采用含增值稅口徑或不含增值稅口徑，并在資產(chǎn)評估報(bào)告之假設(shè)條件、評估方法、特殊事項(xiàng)說明中披露該事項(xiàng)，便于報(bào)告使用者理解評估結(jié)論對應(yīng)的價(jià)值內(nèi)涵。

在資產(chǎn)評估通常遵循“所選取的價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)該在評估基準(zhǔn)日有效”的原則，資產(chǎn)涉及的稅率應(yīng)該是評估基準(zhǔn)日的稅率。

二、一般處理原則

不動(dòng)產(chǎn)評估實(shí)務(wù)操作中，應(yīng)針對增值稅一般納稅人和小規(guī)模納稅人分別考慮增值稅處理方式。

1.當(dāng)評估對象所在主體是一般納稅人時(shí)，其會計(jì)報(bào)表所列示的不動(dòng)產(chǎn)一般為不含增值稅口徑，無論是單項(xiàng)資產(chǎn)還是整體資產(chǎn)評估，為與賬面值匹配，評估結(jié)果一般為不含增值稅價(jià)。（注：營改增前，即2016年4月30日前購置或建造的不動(dòng)產(chǎn)賬面值為含稅口徑，評估結(jié)果一般為含稅價(jià)）

2.當(dāng)評估對象所在主體是小規(guī)模納稅人時(shí)，其會計(jì)報(bào)表所列示的不動(dòng)產(chǎn)均為含稅口徑，因此無論是單項(xiàng)資產(chǎn)還是整體資產(chǎn)評估，評估結(jié)果一般為含稅價(jià)。

以上所稱整體資產(chǎn)評估包括企業(yè)價(jià)值評估以及合并、分立、改制、以財(cái)務(wù)報(bào)告為目的的凈資產(chǎn)評估。

三、不同評估目的時(shí)應(yīng)注意的問題

1.以抵押為目的的評估。如果評估委托合同約定的評估價(jià)值類型為市場價(jià)值，通常按照一般原則處理；如果評估委托合同約定的評估價(jià)值類型為抵押價(jià)值，抵押價(jià)值為市場價(jià)值減去預(yù)期實(shí)現(xiàn)抵押權(quán)的費(fèi)用和稅金后的價(jià)值，此稅金包含房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓時(shí)所計(jì)算的增值稅稅額，故應(yīng)為不含增值稅。

2.以國有土地上房屋建筑物征收和土地收儲為目的所涉及的不動(dòng)產(chǎn)評估。按照國家收回土地使用權(quán)免征增值稅的規(guī)定，評估價(jià)值通常為不含增值稅。

3.以資產(chǎn)交易、租賃、訴訟審理為目的的評估。通常按照一般原則處理，委托人有特殊要求，通過委托合同予以明確。

四、采用不同評估方法時(shí)應(yīng)注意的問題

1.市場法評估測算

采用市場法對單獨(dú)不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)行評估測算時(shí)，應(yīng)當(dāng)統(tǒng)一可比交易實(shí)例的交易價(jià)格內(nèi)涵，對可比交易實(shí)例的交易價(jià)格統(tǒng)一稅費(fèi)負(fù)擔(dān)調(diào)整。

資產(chǎn)評估專業(yè)人員應(yīng)當(dāng)關(guān)注了解賣方應(yīng)納增值稅、所得稅是否存在向買方轉(zhuǎn)嫁的問題，在稅費(fèi)計(jì)算中，應(yīng)當(dāng)區(qū)分是否為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目；區(qū)分一般納稅人、小規(guī)模納稅人；區(qū)分一般計(jì)稅方法、簡易計(jì)稅方法；區(qū)分不動(dòng)產(chǎn)為購買取得還是自建，區(qū)分取得（自建）不動(dòng)產(chǎn)日期等，合理計(jì)算可比交易實(shí)例的交易價(jià)格中所涉增值稅的金額，將交易實(shí)例的交易價(jià)格調(diào)整為統(tǒng)一稅費(fèi)負(fù)擔(dān)的價(jià)格或者不含增值稅價(jià)格。

在實(shí)際應(yīng)用中，如果各可比交易實(shí)例的交易稅費(fèi)不同，可以統(tǒng)一調(diào)整為不含增值稅價(jià)格。然后計(jì)算出評估對象的不含增值稅評估值，再根據(jù)評估經(jīng)濟(jì)行為中交易主體適用的增值稅稅率，計(jì)算所應(yīng)當(dāng)繳納的增值稅額。

2.收益法評估測算

采用收益法對單獨(dú)不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)行評估測算時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照市場租金的不含增值稅價(jià)格計(jì)算租金毛收入，然后扣除維修費(fèi)、管理費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)（以上各項(xiàng)費(fèi)用均為不含稅價(jià)格）和稅金（房產(chǎn)出租過程中應(yīng)當(dāng)繳納的房產(chǎn)稅、增值稅附加等）等，計(jì)算租金凈收益。在此基礎(chǔ)上，采用恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率，折現(xiàn)計(jì)算收益期內(nèi)的租金現(xiàn)值，最終得出不動(dòng)產(chǎn)的評估值。如果評估結(jié)論需要含增值稅，再根據(jù)評估經(jīng)濟(jì)行為中產(chǎn)權(quán)主體適用的增值稅稅率，計(jì)算所應(yīng)當(dāng)繳納的增值稅額。

3.成本法評估測算

采用成本法對單獨(dú)不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)行評估測算時(shí)，不動(dòng)產(chǎn)重置成本通常包括：土地取得費(fèi)用、開發(fā)成本、管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用、銷售稅金、投資利息、開發(fā)利潤等。

在評估測算中，將土地取得成本、開發(fā)成本、管理費(fèi)用與銷售費(fèi)用區(qū)分含稅金額和對應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額；銷售稅金為應(yīng)當(dāng)繳納的增值稅額和相應(yīng)的教育費(fèi)附加等；投資利息、開發(fā)利潤以投入的成本和費(fèi)用的含稅金額為基礎(chǔ)計(jì)算；其中開發(fā)利潤率根據(jù)開發(fā)、建造類似房地產(chǎn)相應(yīng)的平均利潤率水平來求取，平均利潤率為繳納增值稅情況下的利潤率。

匯總各項(xiàng)成本與費(fèi)用后，可根據(jù)評估目的的需要選擇扣除或者不扣除相應(yīng)可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，就此計(jì)算出評估對象的評估值。

4.其他評估方法評估測算

在實(shí)際執(zhí)業(yè)過程中，除了市場法、收益法和成本法三種資產(chǎn)評估基本方法外，還有假設(shè)開發(fā)法、基準(zhǔn)地價(jià)修正法等衍生方法。

采用假設(shè)開發(fā)法對單獨(dú)不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)行評估測算時(shí)，在計(jì)算未來投入的成本、費(fèi)用、利息、銷售稅費(fèi)和開發(fā)利潤，以及計(jì)算開發(fā)完成后的房地產(chǎn)價(jià)值時(shí)，其計(jì)算思路與成本法一致，先分別匯總收入、各項(xiàng)成本與費(fèi)用，再充分考慮是否扣除增值稅，就此計(jì)算出評估對象的評估值。

采用基準(zhǔn)地價(jià)修正法對單獨(dú)的土地使用權(quán)進(jìn)行評估測算時(shí)，需要關(guān)注所在地政府公布的基準(zhǔn)地價(jià)、路線價(jià)、以及標(biāo)定地價(jià)的價(jià)格口徑；知曉政府土地出讓收入屬政府性基金預(yù)算收入，不屬于增值稅征稅范圍。采用基準(zhǔn)地價(jià)修正法對企業(yè)所持有的土地使用權(quán)進(jìn)行評估時(shí)，應(yīng)當(dāng)結(jié)合評估目的、企業(yè)性質(zhì)、是否為一般納稅人、土地使用權(quán)取得時(shí)間和方式等因素綜合確定評估結(jié)果是否含增值稅。

五、特例及免稅考慮

為適用營改增試點(diǎn)的需要，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局對部分行業(yè)或某些業(yè)務(wù)，規(guī)定了可以實(shí)行免稅、不征稅、差額征稅等特例政策。與不動(dòng)產(chǎn)評估相關(guān)的具體（包括但可能不限于）有：

1.房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)評估涉及增值稅特殊考慮

（1）一般納稅人銷售其開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，以取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除受讓土地時(shí)向政府部門支付的土地價(jià)款后的余額為銷售額。在評估房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)價(jià)值中計(jì)算增值稅時(shí)應(yīng)充分考慮該因素對評估結(jié)果的影響。支付的土地價(jià)款，是指向政府、土地管理部門或受政府委托收取土地價(jià)款的單位直接支付的土地價(jià)款。財(cái)稅[2016]140號規(guī)定：在取得土地時(shí)向其他單位或個(gè)人支付的拆遷費(fèi)補(bǔ)償費(fèi)用也允許在計(jì)算銷售額中扣除。

（2）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)小規(guī)模納稅人無論新老項(xiàng)目適用稅率均為5%。

2.個(gè)體工商戶和個(gè)人銷售購買的住房，將購買不足 2 年的住房對外銷售的，按照 5%的征收率全額繳納增值稅；將購買 2 年以上（含 2 年）的非普通住房對外銷售的，以銷售收入減去購買住房價(jià)款后的差額按照 5%的征收率繳納增值稅；個(gè)人將購買 2 年以上（含 2 年）的普通住房對外銷售的，免征增值稅。

3.《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第九條所稱的其他個(gè)人，采取一次性收取租金形式出租不動(dòng)產(chǎn)取得的租金收入，可在對應(yīng)的租賃期內(nèi)平均分?jǐn)?，分?jǐn)偤蟮脑伦饨鹗杖胛闯^10萬元的，免征增值稅。評估個(gè)人不動(dòng)產(chǎn)租金收入時(shí)應(yīng)考慮免征額的影響。

4.按照《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)過渡政策的規(guī)定》：“在資產(chǎn)重組過程中，通過合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實(shí)物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、負(fù)債和勞動(dòng)力一并轉(zhuǎn)讓給其他單位和個(gè)人，其中涉及的不動(dòng)產(chǎn)、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓行為為不征收增值稅項(xiàng)目”。在以資產(chǎn)重組為目的的評估時(shí)應(yīng)充分考慮該因素對評估結(jié)果的影響。

5.按照《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)過渡政策的規(guī)定》部分不動(dòng)產(chǎn)行為免征增值稅，項(xiàng)目涉及以下為目的的評估時(shí)，評估結(jié)果通常應(yīng)為不含增值稅。

（1）個(gè)人銷售自建自用住房。

（2）軍隊(duì)空余房產(chǎn)租賃收入。

（3）將土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓給農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者用于農(nóng)業(yè)生產(chǎn)。

（4）涉及家庭財(cái)產(chǎn)分割的個(gè)人無償轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)、土地使用權(quán)。

（5）土地所有者出讓土地使用權(quán)和土地使用者將土地使用權(quán)歸還給土地所有者。

6.涉及追溯評估的特殊考慮

根據(jù)《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號），自2016年5月1日起，“（二）提供……建筑、不動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)，銷售不動(dòng)產(chǎn)，轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)，稅率為11%”；根據(jù)《財(cái)政部稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整增值稅稅率的通知》（財(cái)稅〔2018〕32號），自2018年5月1日起，“納稅人發(fā)生增值稅應(yīng)稅銷售行為或者進(jìn)口貨物，原適用17%和11%稅率的，稅率分別調(diào)整為16%、10%。”。根據(jù)《關(guān)于深化增值稅改革有關(guān)政策的公告》（財(cái)政部 稅務(wù)總局 海關(guān)總署公告2019年第39號）自2019年4月1日起，“增值稅一般納稅人（以下稱納稅人）發(fā)生增值稅應(yīng)稅銷售行為或者進(jìn)口貨物，原適用16%稅率的，稅率調(diào)整為13%；原適用10%稅率的，稅率調(diào)整為9%?！币虼?，對于涉及一般納稅人的追溯評估，需注意到2016年5月1日至2018年4月30日增值稅稅率為11%，2018年5月1日至2019年3月31日增值稅稅率10%。

7.財(cái)政部、稅務(wù)總局、住房城鄉(xiāng)建設(shè)部2021年7月15日聯(lián)合發(fā)布《關(guān)于完善住房租賃有關(guān)稅收政策的公告》，規(guī)定：住房租賃企業(yè)中的增值稅一般納稅人向個(gè)人出租住房取得的全部出租收入，可以選擇適用簡易計(jì)稅方法，按照5%的征收率減按1.5%計(jì)算繳納增值稅，或適用一般計(jì)稅方法計(jì)算繳納增值稅。住房租賃企業(yè)中的增值稅小規(guī)模納稅人向個(gè)人出租住房，按照5%的征收率減按1.5%計(jì)算繳納增值稅。企事業(yè)單位、社會團(tuán)體以及其他組織向個(gè)人、專業(yè)化規(guī)模化住房租賃企業(yè)出租住房的，減按4%的稅率征收房產(chǎn)稅。公告自2021年10月1日起執(zhí)行。

六、涉及增值稅的一些計(jì)算公式

1.轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)增值稅計(jì)算

在計(jì)算轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)增值稅時(shí)要區(qū)分是否為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目；區(qū)分一般納稅人、小規(guī)模納稅人；區(qū)分一般計(jì)稅方法、簡易計(jì)稅方法；區(qū)分不動(dòng)產(chǎn)為取得還是自建；區(qū)分取得（自建）不動(dòng)產(chǎn)日期等問題。

1）單位和個(gè)人轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)增值稅計(jì)算（不適用房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目）

（1）一般納稅人

轉(zhuǎn)讓2016年4月30日前不動(dòng)產(chǎn)，可選擇簡易計(jì)稅方法計(jì)稅或一般計(jì)稅方法計(jì)稅。轉(zhuǎn)讓2016年5月1日后不動(dòng)產(chǎn)，適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅。

簡易計(jì)稅方法：

公式1：適用于轉(zhuǎn)讓2016年4月30日前取得（不含自建）的不動(dòng)產(chǎn)

應(yīng)納增值稅=（全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用-不動(dòng)產(chǎn)購置原價(jià)或取得不動(dòng)產(chǎn)時(shí)的作價(jià)）÷（1+5%）×5%

公式2：適用于轉(zhuǎn)讓2016年4月30日前自建的不動(dòng)產(chǎn)

應(yīng)納增值稅=全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用÷（1+5%）×5%

一般計(jì)稅方法：

一般納稅人轉(zhuǎn)讓其 2016 年 5 月 1 日后取得（不含自建）的不動(dòng)產(chǎn)，應(yīng)適用一般計(jì)稅方法，以取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用為銷售額計(jì)算應(yīng)納稅額。

公式3：一般計(jì)稅方法銷項(xiàng)稅額計(jì)算公式

銷項(xiàng)稅額=全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用÷（1+9%）×9%

（2）小規(guī)模納稅人（個(gè)人轉(zhuǎn)讓其購買的住房除外）

公式4：適用于小規(guī)模納稅人轉(zhuǎn)讓其取得（不含自建）的不動(dòng)產(chǎn)

應(yīng)納稅額=（全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用 - 不動(dòng)產(chǎn)購置原價(jià)或取得不動(dòng)產(chǎn)時(shí)的作價(jià)）÷（1+5%）×5%

公式5：適用小規(guī)模納稅人轉(zhuǎn)讓其自建的不動(dòng)產(chǎn)

應(yīng)納稅額=全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用÷（1+5%）×5%

2）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅計(jì)算

（1）一般納稅人

公式6：一般計(jì)稅方法

應(yīng)納銷項(xiàng)稅額=（全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用-當(dāng)期允許扣除的土地價(jià)款）÷（1+9%）×9%；

當(dāng)期允許扣除的土地價(jià)款=（當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項(xiàng)目建筑面積÷房地產(chǎn)項(xiàng)目可供銷售建筑面積）×支付的土地價(jià)款

公式7：房地產(chǎn)老項(xiàng)目（建筑工程施工許可證在2016年4月30日前），可以選用的簡易計(jì)稅方法

應(yīng)納稅額=全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用÷（1+5%）×5%；

（2）小規(guī)模納稅人

公式8：小規(guī)模納稅人，適用簡易計(jì)稅方法

應(yīng)納稅額=全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用÷（1+5%）×5%；

2. 以經(jīng)營租賃方式出租其取得不動(dòng)產(chǎn)增值稅計(jì)算

1）一般納稅人

出租2016年4月30日前取得的不動(dòng)產(chǎn)，可選擇簡易計(jì)稅方法計(jì)稅或一般計(jì)稅方法計(jì)稅。出租2016年5月1日后不動(dòng)產(chǎn)，適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅。

簡易計(jì)稅方法：

公式9：適用出租2016年4月30日前取得的不動(dòng)產(chǎn)

應(yīng)納稅額=含稅租賃收入÷（1+5%）×5%；

一般計(jì)稅方法：

公式10：一般計(jì)稅方法銷項(xiàng)稅額計(jì)算公式

銷項(xiàng)稅額=含稅租賃收入÷（1+9%）×9%；

2）小規(guī)模納稅人（個(gè)體工商戶、個(gè)人或單位）

公式11：（適用出租除住房以外的不動(dòng)產(chǎn)）

應(yīng)納稅額=含稅租賃收入÷（1+5%）×5%