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2015年企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策

更新時間: 2024.11.23 03:15 閱讀:

2021年度企業(yè)所得稅匯算清繳政策解析

作者:劉寶柱 周梅鋒 作者單位:國家稅務(wù)總局所得稅司

來源:注冊稅務(wù)師 稅中望月 日期:2022.3.13

新春伊始,萬象更新。春節(jié)過后,很多企業(yè)馬上要投入到2021年度企業(yè)所得稅匯算清繳工作中。2021年,國家出臺了一系列企業(yè)所得稅政策,充分體現(xiàn)鼓勵科技創(chuàng)新、支持區(qū)域協(xié)調(diào)發(fā)展、助力碳達(dá)峰碳中和等政策導(dǎo)向。準(zhǔn)確理解政策是匯算清繳工作順利開展的基礎(chǔ),筆者對2021年出臺的企業(yè)所得稅文件進(jìn)行了梳理和解讀。以期能幫助大家準(zhǔn)確理解政策,進(jìn)而順利進(jìn)行企業(yè)所得稅匯算清繳。

一、鼓勵科技創(chuàng)新類政策

創(chuàng)新是第一生產(chǎn)力。一直以來,黨中央、國務(wù)院高度重視鼓勵科技創(chuàng)新,連續(xù)多年從企業(yè)所得稅政策上發(fā)力,鼓勵企業(yè)持續(xù)加大研發(fā)投入,充分發(fā)揮企業(yè)創(chuàng)新主體作用。2021年主要出臺了以下鼓勵創(chuàng)新的政策;

(一)研發(fā)費(fèi)用加計扣除政策

優(yōu)化完善研發(fā)費(fèi)用加計扣除政策依然是鼓勵科技創(chuàng)新類政策的重中之重。2021年,研發(fā)費(fèi)用加計扣除政策從政策、管理等多個維度進(jìn)行了完善,主要包含以下幾方面的內(nèi)容:

1.提高制造業(yè)研發(fā)費(fèi)用加計扣除比例

《關(guān)于進(jìn)一步完善研發(fā)費(fèi)用稅前加計扣除政策的公告》(財政部稅務(wù)總局公告2021年第13號,以下簡稱13號公告)將制造業(yè)研發(fā)費(fèi)用加計扣除比例由75%提高到100%,具體為:制造業(yè)企業(yè)開展研發(fā)活動中實際發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用,未形成無形資產(chǎn)計入當(dāng)期損益的,在按規(guī)定據(jù)實扣除的基礎(chǔ)上,自2021年1月1日起,再按照實際發(fā)生額的100%在稅前加計扣除;形成無形資產(chǎn)的,自2021年1月1日起,按照無形資產(chǎn)成本的200%在稅前攤銷。對于此項政策,需要主要關(guān)注以下幾點(diǎn)內(nèi)容:

(1)關(guān)于資本化費(fèi)用的適用時點(diǎn)問題

提高制造業(yè)研發(fā)費(fèi)用加計扣除比例的政策從2021年開始執(zhí)行。費(fèi)用化研發(fā)費(fèi)用僅涉及發(fā)生這一時點(diǎn),因此自2021年執(zhí)行對費(fèi)用化研發(fā)費(fèi)用是沒有異議的,即2021年及以后年度發(fā)生的費(fèi)用化研發(fā)費(fèi)用均能適用政策。但是對于資本化的研發(fā)費(fèi)用,存在著發(fā)生、形成無形資產(chǎn)、攤銷三個時點(diǎn)。自2021年開始執(zhí)行具體指哪個時點(diǎn),是政策頂層設(shè)計時面臨的一個問題。13號公告出于可操作性的考慮,以攤銷時點(diǎn)來判斷是否可以適用政策,與其他提高研發(fā)費(fèi)用加計扣除比例的政策口徑保持一致。例如。某制造業(yè)企業(yè)在2018-2020年發(fā)生了研發(fā)費(fèi)用并進(jìn)行資本化,在2020年7月結(jié)轉(zhuǎn)形成無形資產(chǎn),2020年7月開始攤銷,那么按照文件規(guī)定,該企業(yè)研發(fā)費(fèi)用發(fā)生和形成資產(chǎn)的時點(diǎn)雖然在2021年以前,但按照攤銷時點(diǎn)判斷,2021年及以后年度如果符合條件,則可以按200%進(jìn)行攤銷,2020年度的攤銷由于攤銷時點(diǎn)在2021年以前,則按普適性政策規(guī)定的175%進(jìn)行攤銷。

(2)關(guān)于制造業(yè)的判斷問題

對于制造業(yè)的判斷,與固定資產(chǎn)加速折舊政策一致,采取的主營業(yè)務(wù)收入占比+國民經(jīng)濟(jì)行業(yè)分類的辦法,具體為:一是主營業(yè)務(wù)收入占收入總額的比例要達(dá)到50%以上??紤]到企業(yè)存在多業(yè)經(jīng)營的實際情況,政策明確企業(yè)主要從事制造業(yè)業(yè)務(wù),即主營業(yè)務(wù)收入占比達(dá)到50%以上即可享受。收入總額按照《企業(yè)所得稅法》第六條規(guī)定執(zhí)行,按照規(guī)定,企業(yè)取得免稅收入、不征稅收入也屬于收入總額的計算范圍。應(yīng)作為計算主營業(yè)務(wù)收入占比的基數(shù)。二是按照國民經(jīng)濟(jì)行業(yè)分類確定制造業(yè)。這也是稅收政策在判斷行業(yè)時普遍采用的方法,現(xiàn)行的國民經(jīng)濟(jì)行業(yè)分類于2017年發(fā)布,如果以后有新的版本發(fā)布,則按新版本執(zhí)行。

此外。如上文所述,資本化研發(fā)費(fèi)用涉及多個時點(diǎn),具體以哪個時點(diǎn)所屬年度判斷企業(yè)行業(yè)。也是在政策執(zhí)行中面臨的問題。為保持政策的一致性,判斷制造業(yè)的時點(diǎn)也應(yīng)以攤銷點(diǎn)為準(zhǔn)。在上文的例子中,2021年企業(yè)攤銷的比例取決于企業(yè)在2021年是否符合制造業(yè)的條件,如符合則按200%%攤銷,不符合則按175%攤銷,與發(fā)生年度和形成資產(chǎn)年度是否屬于制造業(yè)無關(guān)。同時,2021年企業(yè)行業(yè)性質(zhì)只能決定企業(yè)2021年攤銷比例,以后年度攤銷比例仍取決于攤銷當(dāng)年是否屬于制造業(yè)。

2.提前享受研發(fā)費(fèi)用加計扣除時點(diǎn)

以往,研發(fā)費(fèi)用加計扣除政策需在年度匯算清繳時一并享受,在預(yù)繳時不能享受。2021年,稅務(wù)總局印發(fā)《關(guān)于進(jìn)一步落實研發(fā)費(fèi)用加計扣除政策有關(guān)同題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2021年第29號),明確在10月征期預(yù)繳申報第3季度(按季預(yù)繳)或9月份(按月預(yù)繳)企業(yè)所得稅時,允許企業(yè)就前三季度研發(fā)費(fèi)用加計扣除,將享受時點(diǎn)至少提前3個月以上。但企業(yè)在10月征期享受并不是強(qiáng)制性規(guī)定,而是給企業(yè)提供了一個選擇權(quán),如果企業(yè)因自身等原因,在10月征期沒享受的,還也可在匯算清繳時一并享受。由于匯算清繳是企業(yè)一年生產(chǎn)經(jīng)營結(jié)果的體現(xiàn),對于10月征期已經(jīng)享受的,企業(yè)應(yīng)該將第四季度研發(fā)費(fèi)用與前三季度研發(fā)費(fèi)用統(tǒng)一計算。按政策規(guī)定進(jìn)行年度納稅申報。

3.優(yōu)化簡化研發(fā)支出輔助賬樣式

按現(xiàn)行政策規(guī)定,企業(yè)準(zhǔn)確歸集研發(fā)支出,按規(guī)定設(shè)置研發(fā)支出輔助賬是企業(yè)享受研發(fā)費(fèi)用加計扣除的前提之一。在2015年之前,輔助賬僅是會計上的概念,對其樣式?jīng)]有明確的規(guī)定。2015年,為幫助納稅人對輔助賬形成清晰的認(rèn)識,稅務(wù)總局發(fā)布了自主、委托、合作和集中研發(fā)四類輔助賬樣式和輔助賬匯總表樣式。供納稅人參照使用,2121年,為響應(yīng)納稅人訴求,便利納稅人享受政策,稅務(wù)總局對研發(fā)支出輔助賬樣式進(jìn)行了優(yōu)化簡化,在滿足管理要求的同時,進(jìn)一步降低企業(yè)享受優(yōu)惠的成本。

(1)2021年版主要變化

相比2015年的輔助賬樣式,2021年版主要有以下變化:

一是簡并輔助賬樣式。2015年版研發(fā)支出輔助賬樣式包括自主研發(fā)、委托研發(fā)、合作研發(fā)、集中研發(fā)等4類輔助賬和輔助賬匯總表樣式,共“4類輔助賬+1張匯總表”。2021年版研發(fā)支出輔助賬將4類輔助賬樣式合并為一類,共“1類輔助賬+1張匯總表”,總體上減少輔助賬樣式的數(shù)量。除減少樣式數(shù)量,便于納稅人學(xué)習(xí)和理解外,還有一個好處就是:當(dāng)一個研發(fā)項目涉及自主、委托等多種研發(fā)形式時,可以全部在一張輔助賬中體現(xiàn),無須再填寫多張輔助賬。

二是精簡輔助賬信息。2015年版研發(fā)支出輔助賬樣式要求填寫人員人工等6大類費(fèi)用的各項明細(xì)信息,并要求填報“借方金額”“貸方金額”等會計信息。2021年版研發(fā)支出輔助賬樣式僅要求企業(yè)填可人員人工等6大類費(fèi)用合計,不再填寫具體明細(xì)費(fèi)用,同時冊除了部分會計信息,減少了企業(yè)填寫工作量。

三是調(diào)整優(yōu)化操作口徑。2015年販研發(fā)支出輔助賬樣式未體現(xiàn)2015年之后的政策變化情況,如未明確委托境外研發(fā)費(fèi)用的填寫要求,企業(yè)需自行調(diào)整樣式或分析填報。2021年版研發(fā)支出輔助賬樣式,充分考慮了稅收政策的調(diào)整情況,増加了委托境外研發(fā)的相關(guān)列次,還體現(xiàn)了其他相關(guān)費(fèi)用限額的計算方法的調(diào)整。

(2)2021年版、2015年版輔助賬樣式的關(guān)系

無論是2115年版,還是2021年版輔助感樣式,其定位都是供納稅人參照使用。因此2021年版輔助賬樣式發(fā)布以后,2015年版輔助賬樣式仍然有效,企業(yè)可根據(jù)自身情況選擇使用。由于2021年版輔助賬體現(xiàn)了后續(xù)政策調(diào)整完善情況,如果企業(yè)選擇使用2015年版。建議可參考2021版研發(fā)支出輔助賬樣式對委托境外研發(fā)費(fèi)用、其他相關(guān)費(fèi)用限額的計算公式等進(jìn)行相調(diào)整。

此外,納稅人也可自行設(shè)計輔助賬樣式。自行設(shè)計的輔助賬樣式至少要包含2021年版研發(fā)支出輔助賬樣式所列數(shù)據(jù)項,且邏輯關(guān)系一致,這樣要求是為了與年度納稅申報表《研發(fā)費(fèi)用加計扣除優(yōu)惠明細(xì)表》數(shù)據(jù)項相匹配,使于企業(yè)準(zhǔn)確進(jìn)行匯算清繳。

為使年度納稅中報表與2021年版輔助賬相面接,2021年新修訂的年度納稅申報表還進(jìn)行了相應(yīng)調(diào)整:基礎(chǔ)信息表中增加了研發(fā)支出輔助賬樣式的選項,選擇2021年版和自行設(shè)計的則《研發(fā)費(fèi)用加計扣除優(yōu)惠明細(xì)表》中相關(guān)明細(xì)行次可以不填寫,選擇2015年版的需要填寫全部行次。企業(yè)在年度納稅申報時,要準(zhǔn)確選用采用的形式,并根據(jù)要求填寫申報。

(3)2121年版輔賬樣式需要特別關(guān)注的幾個口徑

①關(guān)于填寫口徑

為提高填寫口徑的統(tǒng)一性和確定性,避免實際操作過程中的誤解,2021年版輔助賬樣式對每列填寫口徑進(jìn)行了明確說明:輔助賬中除“會計憑證記載金額”列按會計口徑填寫外,其余涉及金額的列次均按稅法口徑填寫。輔助賬匯總表與輔助賬存在著關(guān)聯(lián)關(guān)系,其各列金額均是由輔助賬稅法口徑匯總而成,因此也是稅收口徑金額,可以直接計算得出各類費(fèi)用可加計扣除金額,填入年度納稅中報表。

②資本化項目委托境外研發(fā)費(fèi)用,其他相關(guān)費(fèi)用可加計扣除金額的計算

委托境外研發(fā)費(fèi)用、其他相關(guān)費(fèi)用均采取限額管理的方式,按照現(xiàn)行政策規(guī)定,其限額均是全部研發(fā)項目統(tǒng)一計算,進(jìn)而得出全部項目的可加計扣除額。由于資本化項目涉及以后年度攤銷的問題,在計算出全部項目的可加計扣除額的基礎(chǔ)上,還須準(zhǔn)確計算出每個資本化項目的可加計扣除的委托境外研發(fā)費(fèi)用、其他相關(guān)費(fèi)用。其具體計算步驟如下:

第一步,按當(dāng)年全部費(fèi)用化項目和當(dāng)年已結(jié)束的資本化項目統(tǒng)一計算出當(dāng)年全項目委托境外研發(fā)項目、其他相關(guān)費(fèi)用額。

第二步,比較委托境外研發(fā)費(fèi)用限額、其他相關(guān)費(fèi)用限額及其實際發(fā)生數(shù)的大小,確定可加計扣除的委托境外研發(fā)費(fèi)用、其他相關(guān)費(fèi)用金額。

第三步,用可加計扣除的委托境外研發(fā)費(fèi)用、其他相關(guān)費(fèi)用金額除以全都項目實際發(fā)生的委托境外研發(fā)費(fèi)用、其他相關(guān)費(fèi)用,得出可加計扣除比例。

第四步,用可加計扣除比例乘以每個資本化項目實際發(fā)生的委托境外研發(fā)費(fèi)用、其他相關(guān)費(fèi)用,得出單個資本化項目可加計扣除的委托境外研發(fā)費(fèi)用、其他相關(guān)費(fèi)用,與該項目其他可加計扣除的研發(fā)費(fèi)用一并在以后年度攤銷。

2021年版輔助賬樣式在委托境外研發(fā)費(fèi)用、其他相關(guān)費(fèi)用列次詳細(xì)寫明了計算公式,按公式計算即可。采用2015年版或自行設(shè)計輔助賬樣式的企業(yè),也可按照上述步驟或2021年版的計算公式進(jìn)行計算。

③股權(quán)激勵的計算口徑

按照現(xiàn)行規(guī)定,研發(fā)人員對應(yīng)的股權(quán)激勵支出,在行權(quán)年度在稅前扣除并加計扣除。實務(wù)中會出現(xiàn)某員工在股權(quán)授予年度從事研發(fā),但是在行權(quán)年度不再從事研發(fā)活動的情況,該員工所對應(yīng)的股權(quán)激勵在行權(quán)年度無法歸屬到具體的研發(fā)項目。2021年輔助賬樣式對于這種情況,給出了處理口徑:將該員工對應(yīng)的股權(quán)激勵支出直接填入輔助賬匯總表“其中:其他事項”行次,進(jìn)而納入行權(quán)年度的研發(fā)費(fèi)用可加計扣除額,無須填入具體某一項目的研發(fā)支出輔助賬。

(二)集成電路和軟件產(chǎn)業(yè)所得稅優(yōu)惠政策

2020年,財政部、稅務(wù)總局、發(fā)展改革委、工業(yè)和信息化部制發(fā)《關(guān)于促進(jìn)集成電路產(chǎn)業(yè)和軟件產(chǎn)業(yè)高質(zhì)量發(fā)展企業(yè)所得稅政策的公告(2020年第45號,以下簡稱45號公告)。明確了新時期集成電路和軟件產(chǎn)業(yè)所得稅優(yōu)惠政策。按照45號公告的規(guī)定,集成電路生產(chǎn)企業(yè)或項目,重點(diǎn)集成電路設(shè)計和軟件企業(yè)采取清單式管理的方式,清單以及集成電路設(shè)計、封裝、測試、裝備、材料和軟件企業(yè)的條件由四部門聯(lián)合確定。

為推動5號公告落地,2021年,四部門先后聯(lián)合制發(fā)了《關(guān)于做好享受稅收優(yōu)惠政策的集成電路企業(yè)或項目、軟件企業(yè)清單制定工作有關(guān)要求的通知》(發(fā)改高技(2021)413號,以下簡稱413號文),工業(yè)和信息化部2021年第9號、10號公告三個文件。對享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的條件、方式等進(jìn)行明確。上述三個文件自2020年度企業(yè)所得稅匯算清繳開始適用,結(jié)合2020年匯算清繳情況,有以下幾點(diǎn)需要特別注意。

1.集成電路生產(chǎn)企業(yè)或項目、重點(diǎn)集成電路設(shè)計或軟件企業(yè)管理方式的改變

在2020年度以前,按照國家“放管服”政策的統(tǒng)一要求,集成電路生產(chǎn)企業(yè)或項目、重點(diǎn)集成電路設(shè)計或軟件企業(yè)優(yōu)惠政策在企業(yè)自行判斷,申報享受后,由稅務(wù)機(jī)關(guān)按照《財政部國家稅務(wù)總局發(fā)展改革委工業(yè)和信息化部關(guān)于軟件和集成電路產(chǎn)業(yè)企業(yè)所得稅優(yōu)恵政策有關(guān)問題的通知》(財稅[2016]49號)第十條的規(guī)定,提請發(fā)展改革、工業(yè)和信息化部門核查。45號公告將上述優(yōu)惠政的管理方式調(diào)整為清單式管理,即企業(yè)自行申請后,四部委按程序聯(lián)合確認(rèn)清單名單,列入清單的企業(yè)或項目方可享受相應(yīng)的稅收優(yōu)惠政策。2020年度部分企業(yè)未注意到管理方式的變化,在4月16日前沒有及時提交申請,也就失去了享受優(yōu)惠的資格。因此,自行判斷2021年度符合條件.且有享受優(yōu)惠意愿的企業(yè),應(yīng)按照413號文的規(guī)定,在4月16日前提交申請及所需材料,申請列入2021年度清單,進(jìn)而準(zhǔn)確、及時享受優(yōu)惠政策。享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠的企業(yè)或項目清單來取每年度發(fā)布的方式,2020年度已列入清單的企業(yè)或項目,要享受2021年度所得稅優(yōu)惠政策,也須自行申請列入2021年度清單。

此外,近日國家發(fā)展改革委官方網(wǎng)站發(fā)布了《關(guān)于公開征求<關(guān)于做好2022年享受稅收優(yōu)惠政策的集成電路企業(yè)或項目、軟件企業(yè)清單制定工作有關(guān)要求的通知(征求意見稿)>意見的公告》。從征求意見稿的內(nèi)容來看,有兩點(diǎn)值得關(guān)注:一是允許2020年未申請列入清單的企業(yè)補(bǔ)充申請。為最大程度地保障企業(yè)的合法權(quán)益,對于2121年因合理原因未能申請享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的集成電路設(shè)計和軟件企業(yè),可于2022年3月15日至3月21日提出補(bǔ)充申報申請。二是細(xì)化部分申請材料和口徑,比如需在會計報告中單獨(dú)說明按加計扣除口徑歸集的研發(fā)費(fèi)用,不能說明的需提供按上述口徑歸集的研發(fā)費(fèi)用專項審計報告。建議企業(yè)按征求意見稿的規(guī)定,提前做好相關(guān)準(zhǔn)備,待正式文件發(fā)布后,按其要求及時提交申請,以便于充分享受到企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策。

2.關(guān)于軟件企業(yè)的條件

在新時期集成電路和軟件產(chǎn)業(yè)所得稅優(yōu)惠政策體系下,各類企業(yè)或項目的條件均存在不同程度的優(yōu)化。在確定欽件企業(yè)條件時,考慮到軟件企業(yè)設(shè)立門楹較低、資產(chǎn)較少,容易通過新設(shè)企業(yè)套取稅收優(yōu)恵政策的實際情況,新增了“該企業(yè)的設(shè)立具有合理商業(yè)目的,且不以減少、免除或推遲繳納稅款為主要目的”的條件。軟件企業(yè)在自行判斷是否符合條件時,除研發(fā)費(fèi)用占比、研發(fā)人員占比等硬性指標(biāo)外,還須關(guān)注企業(yè)成立的目的等軟性指標(biāo),比如原企業(yè)“兩免三堿半”優(yōu)惠享受到期后,通過成立新軟件企業(yè),繼承原企業(yè)的資產(chǎn)、研發(fā)人員、業(yè)務(wù),以期重新享受“兩免三減率”優(yōu)惠的情形,則不符合上述條件,無法享受軟件企業(yè)所得稅優(yōu)恵政策。

二、鼓勵區(qū)域發(fā)展政策

2021年出臺的鼓勵區(qū)域發(fā)展的政策主要包括三類:一是針對區(qū)城性政第的配套文件。主要包括西部地區(qū)鼓勵類產(chǎn)業(yè)目錄、海南自由貿(mào)易港鼓勵類產(chǎn)業(yè)目錄以及海南自由貿(mào)易港旅游業(yè)、現(xiàn)代服務(wù)業(yè),高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄;二是延續(xù)執(zhí)行的區(qū)域性政策,主要包括福建平潭、深圳前海以及新疆困難地區(qū)及喀什、霍爾果斯兩個特殊經(jīng)濟(jì)開發(fā)區(qū)所得稅優(yōu)惠政策;三是新出臺的區(qū)域性政策,主要包括浦東新區(qū)特定區(qū)域公司型創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)有關(guān)企業(yè)所得稅試點(diǎn)政策。

(一)配套政策

2021年,國家先后發(fā)布了《西部地區(qū)鼓勛類產(chǎn)業(yè)目錄(2020年本)》(中華人民共和國國家發(fā)展和收革委員會令第4和號)和《海南自由貿(mào)易港鼓勵類產(chǎn)業(yè)目錄(2020年本》(發(fā)改地區(qū)規(guī)[2021]120號,以下簡稱120號文),作為西部大開發(fā)所得稅優(yōu)惠政策和海南自由貿(mào)易港鼓勵類產(chǎn)業(yè)企業(yè)減按15%稅率征收企業(yè)所得稅的配套文件。兩個目錄結(jié)構(gòu)一致,均包含兩個部分的內(nèi)容:第一部分是國家現(xiàn)有產(chǎn)業(yè)目錄中的鼓勵類產(chǎn)業(yè),即《產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整指導(dǎo)目錄(2019年本》(國家發(fā)展改革委令2019年第29號)中的鼓勵類產(chǎn)業(yè)和《鼓勵外商投資產(chǎn)業(yè)目錄(2020年版》(國家發(fā)展改革委、商務(wù)部令2020年第38號)中的產(chǎn)業(yè),如果目錄修訂,則按照新版本執(zhí)行。第二部分是新增鼓勵類產(chǎn)業(yè),其中西部地區(qū)新增鼓勵類產(chǎn)業(yè)目錄僅按西部12個省市分列,湖北恩施、湖南湘西、吉林延邊以及江西贛州四地州沒有列示新增鼓勵類產(chǎn)業(yè)目錄,也就無法根據(jù)新增鼓勵類產(chǎn)業(yè)享受西部大開發(fā)稅收優(yōu)惠政策。

在120號文的基礎(chǔ)上,財政部、稅務(wù)部門進(jìn)行了進(jìn)一步理和歸類。發(fā)布了《海南自由貿(mào)易港旅游業(yè)、現(xiàn)代服務(wù)業(yè)、高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》(財稅[2021]4號發(fā)布)。企業(yè)從事的產(chǎn)業(yè)屬于目錄范國的,可以適用新增境外直接投資取得的所得免征企業(yè)所得稅的政策?!逗D献杂少Q(mào)易港旅游業(yè)、現(xiàn)代服務(wù)業(yè)、高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》中的每個產(chǎn)業(yè)均包括三個部分,第一個部分是產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整指導(dǎo)目錄中的產(chǎn)業(yè),第二個部分是鼓勵外商投資產(chǎn)業(yè)目錄中的產(chǎn)業(yè),第三個部分是海南自由貿(mào)易港新增鼓勵類產(chǎn)業(yè)中的產(chǎn)業(yè)。

需要特別說明的是,對于上述三個目錄,外商投資企業(yè)均只能按照《鼓助外商投資產(chǎn)業(yè)目錄》執(zhí)行,不能按照《產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整目錄》中的鼓勵類產(chǎn)業(yè)及新增鼓勵類產(chǎn)業(yè)目錄適用西部大開發(fā)政策和海南自由貿(mào)易港企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策。

(二)延續(xù)區(qū)域性政策

1.平潭、前海地區(qū)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策

2021年,財政部、稅務(wù)總局先后制發(fā)《關(guān)于延續(xù)福建平潭綜合實驗區(qū)企業(yè)所得稅優(yōu)患政策的通知(財稅(2021)29號,以下簡稱29號文)、《關(guān)于延續(xù)深圳前海深港現(xiàn)代服務(wù)業(yè)合作區(qū)企業(yè)所得稅優(yōu)恵政策的通知》(財稅(2021]30號,以下簡稱30號文),明確福建平潭綜合實驗區(qū)、深圳前海深港現(xiàn)代化服務(wù)業(yè)合作符合條件的企業(yè)減按15%稅率征收企業(yè)所得稅政策在2021年1月1日至2025年12月31日繼續(xù)執(zhí)行。與原有政策比,延續(xù)后的政策總體保持不變,適當(dāng)微調(diào):一是政策力度不變,均是對符合條件的企業(yè)減按15%稅率征收企業(yè)所得稅。二是優(yōu)惠條件微調(diào)。與原有政策一樣,優(yōu)惠條件依然采取目錄+主營業(yè)務(wù)收入占比的方式,不同的是,29號文、30號文擴(kuò)大和優(yōu)化了優(yōu)惠目錄的范圍,并將主營業(yè)務(wù)收入占比的條件由70%降低到60%。三是實施區(qū)域保持不變,平潭綜合實驗區(qū)的范圍按照國務(wù)院2011年11月批復(fù)的《平潭綜合實驗區(qū)總體發(fā)展規(guī)劃》執(zhí)行,前海深港現(xiàn)代服務(wù)業(yè)合作區(qū)的范圍,按期國務(wù)院2010年8月批復(fù)前海深港現(xiàn)代服務(wù)業(yè)合作區(qū)總體發(fā)展規(guī)劃》執(zhí)行。需要特別強(qiáng)調(diào)的是,2021年發(fā)布的《全面深化前海深港現(xiàn)代服務(wù)業(yè)合作區(qū)改革開放方案》擴(kuò)展了前海深港現(xiàn)代服務(wù)業(yè)合作區(qū)的范國,但是擴(kuò)圍后的區(qū)域不能適用企業(yè)所得稅優(yōu)恵政策。四是總分機(jī)構(gòu)適用政策的精神不變,表述進(jìn)行了微調(diào),具體為:對于總分機(jī)構(gòu),僅就設(shè)立在優(yōu)惠區(qū)域的總機(jī)構(gòu)或分支機(jī)構(gòu)判斷是否符合條件,適用15%稅率。五是提請機(jī)制不變。稅務(wù)機(jī)關(guān)對企業(yè)主營業(yè)務(wù)是否屬于目錄范圍難以界定的,可以提請福建省,深圳市政府有關(guān)行政主管部門或其授權(quán)的下一級行政主管部門出具意見。

2.新疆困難地區(qū)及喀什、霍爾果斯兩個特殊經(jīng)濟(jì)開發(fā)區(qū)所得稅優(yōu)惠政策

2021年,財政部、稅務(wù)總局制發(fā)《關(guān)于新疆困難地區(qū)及喀什、霍爾果斯兩個特殊經(jīng)濟(jì)開發(fā)區(qū)新辦企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的通知》(財稅(2021)27號。以下簡稱27號文),在2021年1月1日至2030年12月31日延續(xù)執(zhí)行新疆困難地區(qū)及喀什霍爾果斯特殊經(jīng)濟(jì)開發(fā)區(qū)新辦企業(yè)所得稅憂惠政策。筆者從以下幾個方面對政策進(jìn)行梳理。

(1)政策內(nèi)容。27號文包括兩項優(yōu)惠政策。一是新疆困難地區(qū)新辦的屬于《新疆困難地區(qū)重點(diǎn)鼓勵發(fā)展產(chǎn)業(yè)企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》(以下簡稱《日錄》范圍內(nèi)的企業(yè)“兩免三減半”企業(yè)所得稅政策,其中減半期按25%法定稅率減半。二是喀什、霍爾果斯特殊經(jīng)濟(jì)開發(fā)區(qū)新辦的屬于《目錄》范國內(nèi)的企業(yè)“五免”企業(yè)所得稅政策。

(2)優(yōu)惠期起始計算時間點(diǎn)。新疆兩項稅收優(yōu)惠政策是針對企業(yè)的定期減免稅政策。其優(yōu)惠期自企業(yè)取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入所屬納稅年度起開始計算,而非從獲利年度開始計算。為提高政策的可操作性,27號文對第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入進(jìn)行了解釋,是指產(chǎn)業(yè)項目已建成并投入運(yùn)營后所取得的第一筆收入。

(3)政策條件。享受新疆兩項稅收優(yōu)惠政策,須符合以下條件:一是成立時間。兩項政策是針對新辦企業(yè)的政策,因此享受優(yōu)惠的企業(yè)成立時間應(yīng)在2021年1月1日至2030年12月31日,這是目前企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策中少有的要求企業(yè)成立時間的政策。二是設(shè)立地區(qū)。兩項政策均是區(qū)域性優(yōu)惠政策,因此要求企業(yè)在優(yōu)恵區(qū)域內(nèi)設(shè)立。其中,新疆困難地區(qū)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策要求企業(yè)設(shè)立在南疆三地州、其他脫貧縣(原國家扶貧開發(fā)重點(diǎn)縣)和邊境縣市,喀什、霍爾果斯兩個特殊經(jīng)濟(jì)開發(fā)區(qū)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策則要求企業(yè)設(shè)立在喀什、霍爾果斯兩個特殊經(jīng)濟(jì)開發(fā)區(qū)。三是從事業(yè)務(wù)。兩項政策均要求享受優(yōu)惠的企業(yè)屬于《目錄》范圍內(nèi)。屬于《目錄》范圍內(nèi)的企業(yè)是指以《目錄》中規(guī)定的產(chǎn)業(yè)項目為主營業(yè)務(wù),其主營業(yè)務(wù)收入占企業(yè)收入總額60%以上的企業(yè)。相比原有政策,主營業(yè)務(wù)收入占比條件由70%降低到60%,與其他區(qū)域性政策保持一致,降低了企業(yè)享受優(yōu)惠的門檻。

(4)銜接條款。新疆兩項政策為定期減免稅政策,對于適用原有稅收優(yōu)惠政策且優(yōu)惠期尚未結(jié)束的企業(yè)如何處理,2號文明確了銜接條款:一是對于2020年12月31日已經(jīng)進(jìn)入優(yōu)惠期的。對于此類企業(yè),可分兩種情形分別享受優(yōu)恵,其一,屬于原有政策目錄范圍,但是不屬于延續(xù)后的政策目錄范圍的,可以繼續(xù)技原有政策執(zhí)行到期;其二,屬于原有政策目錄與延續(xù)后的政策目錄相同的產(chǎn)業(yè)目錄范圍的,則可在剰余期限內(nèi)按延續(xù)后的政策享受到期満為止,其中主營業(yè)務(wù)收入占比可按不低于6%執(zhí)行。二是對于2020年12月31日前未進(jìn)入優(yōu)惠期的。對于此類企業(yè),同樣可分兩種情況分別進(jìn)行處理,其一,屬于原有政策目錄范圍,但是不屬于延續(xù)后的政策目錄范圍的,不能再享受原有政策,同時由于此類企業(yè)成立時間在2021年以前。也不符合享受延續(xù)后的政策的條件,無法適用延續(xù)后的政策;其二,屬于原有政策目錄與延續(xù)后的新政策目錄相同的產(chǎn)業(yè)目錄范圍的,可以視同新辦企業(yè)享受延續(xù)后的政策。

屬于《目錄》范圍是享受優(yōu)惠的前提條件,在27號文的基礎(chǔ)上.《財政部稅務(wù)總局發(fā)展改革委工業(yè)和信息化部關(guān)于印發(fā)新疆閑難地區(qū)重點(diǎn)鼓勵發(fā)展產(chǎn)業(yè)企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄的通知》(財稅(2021)42號,以下簡稱42號文)對《目錄》的具體范圍進(jìn)行了明確。結(jié)合以往政策執(zhí)行情況,為避免企業(yè)套取稅收優(yōu)惠政策,相比原有政策目錄,42號文采取了以下描施:一是增加實質(zhì)性運(yùn)營的要求。42號文第二條明確。享受優(yōu)惠的企業(yè)需注冊在新疆困難地區(qū)和喀什、霍爾果斯兩個特殊經(jīng)濟(jì)開發(fā)區(qū)并實質(zhì)性運(yùn)營。二是對“空殼”企業(yè)較多,且對當(dāng)?shù)亟?jīng)濟(jì)、就業(yè)沒有實質(zhì)性促進(jìn)作用的股權(quán)投資,影視等行業(yè)進(jìn)行了刪除。三是對信息產(chǎn)業(yè)、科技服務(wù)業(yè)、商務(wù)服務(wù)業(yè)、商貿(mào)服務(wù)業(yè)、人力資源服務(wù)業(yè)等部分輕資產(chǎn)行業(yè)首次提出吸納就業(yè)人數(shù)、在當(dāng)?shù)亻_展實際業(yè)務(wù)占比等條件,以切實促進(jìn)新疆當(dāng)?shù)貙嶓w經(jīng)濟(jì)發(fā)展。

(三)新出臺區(qū)域政策

2021年,財政部、稅務(wù)總局、發(fā)展改革委、證監(jiān)會制發(fā)《關(guān)于上海市浦東新區(qū)特定區(qū)域公司型創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)有關(guān)企業(yè)所得稅試點(diǎn)政策的通知)(財稅[2021]53號,以下簡稱53號文),對符合條件的公司型創(chuàng)投企業(yè)按照企業(yè)年末個人股東持股比例免征企業(yè)所得稅,具體為:公司型創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)轉(zhuǎn)讓持有3年以上股權(quán)的所得占年度股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得總額的比例超過50%的,按照年末個人股東持股比例減半征收當(dāng)年企業(yè)所得稅;轉(zhuǎn)讓持有5年以上股權(quán)的所得占年度股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得總額的比例超過50%的,按照年末個人股東持股比例免征當(dāng)年企業(yè)所得稅。此項政策2020年已在中關(guān)村國家自主創(chuàng)新示范區(qū)實施。53號文對其在浦東新區(qū)特定區(qū)域進(jìn)一步推廣試點(diǎn),除實施區(qū)城外,其他政策內(nèi)容與中關(guān)村試點(diǎn)政策保持一致。按照53號文規(guī)定,浦東新區(qū)特定區(qū)域包括中國(上海)自由貿(mào)易試驗區(qū)、中國(上海)自由貿(mào)易試驗區(qū)臨港新片區(qū)浦東部分和張江科學(xué)城三個部分。

三、促進(jìn)環(huán)保節(jié)能政策

2021年,共出臺了兩個與促進(jìn)環(huán)保節(jié)能相關(guān)的文件,一是《國家稅務(wù)總局國家發(fā)展改革委生態(tài)環(huán)境部關(guān)于落實從事污染防治的第三方企業(yè)所得稅政策有關(guān)問題的公告》(2021年第11號,以下簡稱11號公告),對第三方防治企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策有關(guān)管理問題進(jìn)行明確。二是《財政部等四部門《環(huán)境保護(hù),節(jié)能節(jié)水項目企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄(2021年版)》以及《資源綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄(2021年版)》的公告》(2021年第36號,以下簡稱36號公告)。對環(huán)境保護(hù)節(jié)能節(jié)水項目、資源綜合利用兩個企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄進(jìn)行修訂。

(一)明確第三方防治企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策有關(guān)管理事項

為提高政策的可操作性,更好地精準(zhǔn)落實政策,11號公告對第三方防治企業(yè)所得稅優(yōu)恵政策的有關(guān)管理事項進(jìn)行了明確:一是優(yōu)惠事項辦理方式。與其他企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策事項一致,第三方防治企業(yè)所得稅優(yōu)惠事項仍然采取“自行判別,申報享受,相關(guān)資料留存?zhèn)鋿恕钡姆绞?。二是主要留存?zhèn)洳橘Y料。對應(yīng)《財政部稅務(wù)總局國家發(fā)展改革委生態(tài)環(huán)境部關(guān)于從事污染防治的第三方企業(yè)所得稅政策問題的公告》(2019年第60號,以下簡稱60號公告)第二條明確的享受優(yōu)恵的企業(yè)需滿足的條件,11號公告明確了主要留存?zhèn)洳橘Y料。三是后續(xù)管理要求。11號公告明確稅務(wù)機(jī)關(guān)將對享受優(yōu)惠的第三方防治企業(yè)開展后續(xù)管理,在后續(xù)管理過程中如對60號公告第二條第五項、第六項規(guī)定條件有疑義的,可以按規(guī)定轉(zhuǎn)請生態(tài)環(huán)境、發(fā)展改革等有關(guān)部門核查,核査采取案頭審核或?qū)嵉睾瞬榈姆绞?。四是?zhí)行時間。11號公告從2021年6月1日起開始執(zhí)行。需要說明的是。這個公告明確的是管理事項,即稅務(wù)機(jī)關(guān)在2021年6月1日以后對2019年、2020年度第三方防治企業(yè)享受優(yōu)恵的情況開展后續(xù)管理,也可按11號公告執(zhí)行。

(二)修訂環(huán)境保護(hù)節(jié)能節(jié)水項目、資源綜合利用中的兩個企業(yè)所得稅優(yōu)恵目錄

1.目錄的主要變化

36號公告對環(huán)境保護(hù)節(jié)能節(jié)水項目、資源綜合利用兩個企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄進(jìn)行了修訂。發(fā)布了兩個目錄的2021年版。與2008年版相比,2021年版主要有以下變化:

(1)環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項目企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄的主要變化

《環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項目企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄(2021年版)》對目錄大類進(jìn)行了歸并,在此基礎(chǔ)上進(jìn)一步擴(kuò)大目錄項目范圍,具體變化為:一是根據(jù)環(huán)保節(jié)能改策導(dǎo)向,將公共污水處理、公共垃圾處理、沼氣綜合開發(fā)利用、節(jié)能減排技術(shù)改造、海水淡化等5大類歸并為環(huán)境污染防治、節(jié)能減排技術(shù)改造、節(jié)水改造及非常規(guī)水利用等3大類。二是落實大水土壤污染防治工作部署和體現(xiàn)技術(shù)進(jìn)步等要求。在大氣水土壤污染防治、熱能熱電、碳達(dá)峰碳中和、污水資源化利用等方面。新增16個項目,刪除1個項目,同時,對部分保留的項目進(jìn)行了歸并和拆分。三是對項目條件做了進(jìn)一步明確和修改。此外,考慮到近些年國家各項標(biāo)準(zhǔn)相對完善,為便于企業(yè)對照享受,將2008年版目錄中作為補(bǔ)充條件的“國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的其他條件”全部刪除。

(2)資源綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄的主要變化

《資源綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄(2021年版)》目錄的大類保持不變,對具體項目進(jìn)行了調(diào)整:一是為提升礦產(chǎn)資源和再生資源綜合利用效率,在可利用資源方面新增6項,主要包括金屬礦和非金屬礦、廢玻璃和廢玻璃纖維,廚余垃圾、廢紙,鑄造廢砂,廢舊汽車等。二是為體現(xiàn)生態(tài)文明政策導(dǎo)向。冊除1個項目,此外還對部分項目進(jìn)行了歸并。三是為提升資源利用效率,體現(xiàn)技術(shù)進(jìn)步和行業(yè)發(fā)展,新增廢水、廢氣、廢渣、廢棄電子產(chǎn)品,化工原材料、農(nóng)業(yè)相關(guān)明細(xì)項內(nèi)容共9項。同時,根據(jù)政策導(dǎo)向以及國家和行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定等,刪減和修訂了個別明細(xì)項內(nèi)容。

2.其他需關(guān)注的內(nèi)容

除發(fā)布2021年版兩個企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄外,36號公告還有以下內(nèi)容值得關(guān)注:一是關(guān)于新舊目錄的執(zhí)行時間和廢止時間。36號公告規(guī)定,2021年版目錄從2021年1月1日起開始執(zhí)行。2008年版目錄從2022年1月1日起開始廢止。這是少有新舊目錄執(zhí)行時同和廢止時間不一致的情況,主要考慮是2021年版目錄于2021年年底才發(fā)布,而在2021年企業(yè)已按照2008年版目錄執(zhí)行,為鼓勵企業(yè)環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水的積極性,因此對2008年版目錄推遲一年廢止執(zhí)行。二是關(guān)于新舊目錄的銜接條款。根據(jù)新舊目錄不同的執(zhí)行時間和廢止時間,36號公告明確了銜接條款,其中:對于環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項目,屬于2008年版目錄的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項目,在2021年12月31日前進(jìn)入優(yōu)惠期的,可按政策規(guī)定繼續(xù)享受至期滿為止;屬于2021年版目錄的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項目,在2020年12月31日前進(jìn)入優(yōu)恵期的,可在剩余期限享受政策優(yōu)惠至期滿為止。對于資源綜合利用,屬于2008年版目錄,但不屬于2021年版目錄的,仍可在2021年12月31日之前享受優(yōu)惠。三是建立部門協(xié)作機(jī)制??紤]到對目錄的準(zhǔn)確判定需要一定的專業(yè)知識予以支撐,36號公告明確稅務(wù)機(jī)關(guān)在后續(xù)管理過程對是否屬于2021年版目錄范圍無法準(zhǔn)確判定的,可以提請省級以上(含省級)發(fā)展改革和生態(tài)環(huán)境等部門出具意見。

四、其他政策

(一)小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策

2021年,國家再次加大了小型微利企業(yè)優(yōu)恵力度。財政部、稅務(wù)總局制發(fā)《關(guān)于實施小微企業(yè)和個體工商戶所得稅優(yōu)惠政策的公告》(財政部稅務(wù)總局公告2021年第12號),對小型微利企業(yè)年應(yīng)納稅所得額不超過100萬元的部分,在原有優(yōu)惠政策的基礎(chǔ)上,再減半征收企業(yè)所得稅,即:對小型微利企業(yè)年應(yīng)稅所得額不超過100萬元的部分,減按12.5%計入應(yīng)納稅所得額,實際稅負(fù)降為2.5%,年應(yīng)納稅所得額100萬元一300萬元的部分,減按50%計入應(yīng)納稅所得額,實際稅負(fù)為10%。

(二)基礎(chǔ)設(shè)施領(lǐng)域不動產(chǎn)投資信托基金(REITs)試點(diǎn)稅收政策

財政部、稅務(wù)總局制發(fā)《關(guān)于基礎(chǔ)設(shè)施領(lǐng)域不動產(chǎn)投資信托基金( REITs)試點(diǎn)稅收政策的公告》(財政部稅務(wù)總局公告2022年第3號),對REITs試點(diǎn)稅收政策進(jìn)行明確,主要包括以下內(nèi)容:

一是政策內(nèi)容。REITs試點(diǎn)稅收政策涉及兩個環(huán)節(jié)。第一個環(huán)節(jié)是設(shè)立基礎(chǔ)設(shè)施REITs前,原始權(quán)益人向項目公司劃轉(zhuǎn)基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)應(yīng)取得項目公司股權(quán),不受《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》(財稅(2009)59號)、《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于促進(jìn)企業(yè)重組有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》(財稅[2014]109號)等文件規(guī)定條件的限制,可直接適用特殊性稅務(wù)處理:項目公司取得基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ),以基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)的原計稅基礎(chǔ)確定;原始權(quán)益人取得項目公司股權(quán)的計稅基礎(chǔ),以基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)的原計稅基礎(chǔ)確定,原始權(quán)益人和項目公司不確認(rèn)所得,不征收企業(yè)所得稅。第三個環(huán)節(jié)基礎(chǔ)設(shè)施REITs設(shè)立階段,原始權(quán)益人向基礎(chǔ)設(shè)施 REITs 轉(zhuǎn)讓項目公司股權(quán)實現(xiàn)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓評估增值,考慮到在股權(quán)轉(zhuǎn)讓當(dāng)期沒有現(xiàn)金流等實際問題,在轉(zhuǎn)讓當(dāng)期可暫不繳納企業(yè)所得稅,允許遞延至基礎(chǔ)設(shè)施REITs完成募資并支付股權(quán)轉(zhuǎn)讓價款后繳納,其中對原始權(quán)益人按照戰(zhàn)略配售要求自持的基礎(chǔ)設(shè)施REITs份額對應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓評估增值,可進(jìn)一步允許遞延至實際轉(zhuǎn)讓REITs份額時繳納企業(yè)所得稅??紤]到原始權(quán)益人除按照戰(zhàn)略配售要求自特基礎(chǔ)設(shè)施 REITs 份額外,還會在二級市場自行購買基礎(chǔ)設(shè)施 REITs 份額。為提高政策可操作性,避免原始權(quán)益人人為推遲繳納稅款,政策還規(guī)定按照先進(jìn)先出的原則認(rèn)定優(yōu)先處置戰(zhàn)略配售份額。

二是政策適用范國。試點(diǎn)稅收政策適用于證監(jiān)會、發(fā)展改革委根據(jù)有關(guān)規(guī)定組織開展的基礎(chǔ)設(shè)施REITs試點(diǎn)項目。

三是政策執(zhí)行時間。試點(diǎn)稅收政策自2021年1月1日起實施。2021年1月1日前發(fā)生的符合規(guī)定的事項目,可按規(guī)定享受相關(guān)政策。

(三)公益性捐贈稅前扣除政策

1.公益性群眾團(tuán)體的公益性捐贈稅前打除資格

繼2020年,財政部、稅務(wù)總局、民政部對通過公益性社會組織、縣級以上人民政府及其部門等國家機(jī)關(guān)進(jìn)行公益性捐贈的有關(guān)事項進(jìn)行優(yōu)化和完善后,2021年,財政部,稅務(wù)總局制發(fā)了《關(guān)于通過公益性群眾團(tuán)體的公益性捐贈稅前扣除有關(guān)事項的公告(財政部稅務(wù)總局公告2021年第20號),對通過公益性群眾團(tuán)體的公益性捐贈稅前扣除有關(guān)事項進(jìn)行優(yōu)化完善,主要有以下幾方面與企業(yè)捐贈相關(guān):一是公益性捐贈稅前扣除資格有效期由原來的一年調(diào)整為3年。企業(yè)在捐贈時,應(yīng)關(guān)注接受捐贈的公益性群眾團(tuán)體的公益性捐贈稅前除資格是否處于有效期內(nèi),若不在有效期內(nèi),其捐贈金額無法稅前和除。省級以上財政、稅務(wù)部門將及時在官方網(wǎng)站上發(fā)布具備公益性捐贈稅前扣除資格的公益性群眾團(tuán)體名單公告,企業(yè)可在官網(wǎng)上進(jìn)行査詢。二是公益性群眾團(tuán)體在接受捐贈時,應(yīng)按照行政管理級次按規(guī)定使用財政部門監(jiān)(?。┲频墓媸聵I(yè)捐贈票據(jù),不再使用《非稅收入一般繳款書》收據(jù)聯(lián)作為接受捐贈票據(jù),因此企業(yè)在接受捐贈時,應(yīng)關(guān)注所取得票據(jù)的類型,避免因不符合規(guī)定而無法在稅首扣除。

2.公益性捐贈稅前扣除資格確認(rèn)有關(guān)銜接事項

2020年,《關(guān)于公益性捐贈稅前扣除有關(guān)事項的公告》(財政部稅務(wù)總局民政部公告2020年第27號,以下簡稱27號公告)提高了公益性社會組織取得公益性捐贈稅前扣除資格的部分條件。取得公益性捐贈稅前扣除資格的條件涉及以前年度相關(guān)指標(biāo),如嚴(yán)格執(zhí)行,將使部分社會組織因為以前年度指標(biāo)不合格,而無法取得2020年及以后幾個年度公益性捐贈稅前扣除資格,導(dǎo)致企業(yè)已經(jīng)發(fā)生的捐贈無法在稅前扣除。為避免打擊企業(yè)參與慈善的積極性,財政部、稅務(wù)總局、民政部制發(fā)《關(guān)于公益性捐贈稅前扣除資格確認(rèn)有關(guān)銜接事項的公告》(財政部稅務(wù)總局民政部公告2021年第3號,以下簡稱3號公告》,對部分條件規(guī)定期限內(nèi)適當(dāng)放寬:一是確認(rèn)2020-2022年度公益性捐贈稅前扣除資格時,對2018年和2019年的公益慈善事業(yè)支出和管理費(fèi)用比例、對于2019年成立的社會組織以及2019年至3號公告發(fā)布之日已接受評估但商未出具結(jié)論的社會組織的評估等級、社會組織的非營利里織免稅資格適當(dāng)放寬條件。二是確認(rèn)2021-2123年度公益性捐贈稅的扣除資格時,2019年和2020年的公益慈善事業(yè)支出和管理費(fèi)用比例適當(dāng)放寬。

3.2021-2023年度公益性社會組織捐贈稅前扣除資格

27號公告第五條規(guī)定在民政部登記注冊的社會組織由財政部、稅務(wù)總局、民政部聯(lián)合確定具有公益性捐贈稅前扣除資格的社會組織名單。按此規(guī)定,財政部、稅務(wù)總局、民政部制發(fā)《關(guān)于2021-2023年度公益性社會組織捐贈稅前扣除資格名單的公告》(2021年第39號)。明確河南大學(xué)教育發(fā)展基金會、中國古生物化石保護(hù)基金會、湖之教有基金會、中國慈善聯(lián)合會4家社會組織在2021-2023年度具備公益性捐贈稅前扣除資格,企業(yè)在2021一2023年度對4家社會組織的公益性捐贈可以按規(guī)定在稅前扣除。

(四)有關(guān)政策征管口徑

稅務(wù)總局制發(fā)《關(guān)于企業(yè)所得稅若干政策征管口徑問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2021年第17號,以下簡稱17號公告),對政策執(zhí)行口徑進(jìn)行了明確,提高政策確定性。

1.公益性捐贈支出相關(guān)費(fèi)用的扣除

企業(yè)在捐贈時存在直接捐贈非貨幣性資產(chǎn)的情況,尤其在疫情期間很多企業(yè)直接捐贈口罩、防護(hù)服等非貨幣性資產(chǎn)。與捐贈貨幣性資產(chǎn)不同,捐贈非貨幣性資產(chǎn)會產(chǎn)生運(yùn)費(fèi)、人工費(fèi)、保險費(fèi)等費(fèi)用。對于這些費(fèi)用如何處理,17號公告按是否納入國家機(jī)關(guān)、公益性社會組織開具的公益捐贈票據(jù)記載的數(shù)額,分別明確了處理口輕,對納入公益性捐贈票記載的數(shù)額的,則作為公益性捐贈支出按規(guī)定在稅前扣除;對未納入的,則企業(yè)相關(guān)費(fèi)用按照規(guī)定在稅前扣除。

2.可轉(zhuǎn)換債券轉(zhuǎn)換為股權(quán)投資的稅務(wù)處理

可轉(zhuǎn)換債券是購買方可按照發(fā)行時約定的價格將債券轉(zhuǎn)換成公司的普通股票的債券,購買方有選擇是否轉(zhuǎn)換為股票的權(quán)利??赊D(zhuǎn)換債券的稅務(wù)處理,涉及持有債券和債券轉(zhuǎn)換為股權(quán)兩個環(huán)節(jié)。對于持有環(huán)節(jié),購買方取得的利息收入應(yīng)按規(guī)定計入收入總額申報繳納企業(yè)所得稅,發(fā)行人支付的利息則可按規(guī)定在稅前扣除。在轉(zhuǎn)換環(huán)節(jié),購買方將應(yīng)收未收利息一并轉(zhuǎn)為股票金額的,無論在會計上是否確認(rèn)為收入,在稅收上也應(yīng)該確認(rèn)為當(dāng)期利息收入,同時可將債券購買價、應(yīng)收本收利息和支付的相關(guān)稅費(fèi)作為股票投資成本,相應(yīng)地發(fā)行人可將應(yīng)付未付利息視同為已支付,按規(guī)定在稅前扣除。

3.核定征收改為查賬征收后有關(guān)資產(chǎn)的稅務(wù)處理

對按收人核定征收的企業(yè)或定率核定征收的企業(yè)無法對成本等準(zhǔn)確核算。因此也未對資產(chǎn)按規(guī)定計提折舊、攤銷。對核定征收企業(yè)調(diào)整為查賬征收后,資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)和折舊攤銷年限如何確定,17號公告明確了口徑。一是計稅基礎(chǔ)。按是否能夠提供資產(chǎn)購置發(fā)票分兩種情況進(jìn)行處理,能夠提供的,以發(fā)票載明金額為計稅基礎(chǔ);不能提供的,可以憑購置資產(chǎn)的合同(協(xié)議),資金支付證明、會計核算資料等記載金額作為計稅基礎(chǔ)。二是折舊、攤銷年限。可按照稅法規(guī)定的折舊、攤銷年限,扣除該資產(chǎn)投入使用年限后,就剩余年限繼續(xù)計提折舊、攤銷額并在稅前扣除。

4.文物、藝術(shù)品資產(chǎn)的稅務(wù)處理

17號公告對于文物、藝術(shù)品資產(chǎn)的性質(zhì)進(jìn)行了明確,企業(yè)購買的文物、藝術(shù)品用于收藏、展示、保值增值的,作為投資資產(chǎn)進(jìn)行稅務(wù)處理,在持有期間計提的折舊、攤銷費(fèi)用不得稅前扣除。

5.企業(yè)取得政府財政資金的收入時間確認(rèn)

17號公告對于從政府取得資金的性質(zhì)進(jìn)行了區(qū)分,并規(guī)定了不同的稅收處理原則。一是對于企業(yè)按照市場價格銷售貨物、提供勞務(wù)服務(wù)等,由政府財政部門根據(jù)企業(yè)銷售貨物、提供勞務(wù)服務(wù)的數(shù)量、金額的一定比例給予全部或部分資金支付的情況,比如發(fā)電廠的發(fā)電收入,一部分由消費(fèi)者支付,一部分由政府補(bǔ)貼。這種情形,對于企業(yè)來說,是正常的生產(chǎn)經(jīng)營行為,只是收入有一部分來源于政府,與其他收入來源的性質(zhì)沒有區(qū)別,對來源于政府的這部分收入也應(yīng)當(dāng)按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認(rèn)收入。二是對于除第一種情況以外的其他情況,企業(yè)取得的各種政府財政資金,如財政補(bǔ)貼、補(bǔ)助、補(bǔ)償、退稅等,應(yīng)當(dāng)按照實際取得收人的時間確認(rèn)收入。需要說明的是,17號公告所提的退稅,旨在明確按規(guī)定計入收入總額的退稅,比如增值稅即征即退、先征后退稅款應(yīng)當(dāng)按照收付實現(xiàn)制確認(rèn)收入,并不是指全部退稅均應(yīng)該確認(rèn)收入,比如出口退稅,企業(yè)所得稅匯算消繳退稅本身就不計入收入總額,也就不涉及確認(rèn)時點(diǎn)的問題。

(五)其他延續(xù)性政策

除上文提到的區(qū)域性延續(xù)政策外,2021年國家還對一系列政策進(jìn)行了延期,主要包括以下文件:一是《關(guān)于延長部分稅收優(yōu)惠政策執(zhí)行期限的公告》(財政部稅務(wù)總局公告2021年第6號)按照該文件的規(guī)定,單位價值500萬元以下設(shè)備器具一次性稅前扣階政策、將研發(fā)費(fèi)用加計扣除比例提高到75%政策、保險保障基金符合條件的收入免征企所得稅政策、農(nóng)村飲水工程項目所得減免企業(yè)所得稅四項企業(yè)所得稅政策的執(zhí)行期限延長至2023年12月31日,金融企業(yè)貸款損失準(zhǔn)備金、金融企業(yè)涉農(nóng)貨款和中小企業(yè)貨款損失準(zhǔn)備金、保險公司準(zhǔn)備金、中小企業(yè)融資(信用)擔(dān)保機(jī)構(gòu)準(zhǔn)備金、證券行業(yè)準(zhǔn)備金、上海國際能源交易中心風(fēng)險準(zhǔn)備金和期貨投資者保障基金支出稅前扣除政策到期后繼續(xù)執(zhí)行,不再設(shè)置執(zhí)行期限。二是《財政部稅務(wù)總局關(guān)于延續(xù)實施應(yīng)對疫情部分稅費(fèi)優(yōu)惠政策的公告》(財政部稅務(wù)總則公告2021年第7號,以下簡稱7號公告),按照這個文件規(guī)定,支持新冠疫情防控捐贈全額稅前扣除政策、疫情防控重點(diǎn)保障物資生產(chǎn)企業(yè)為擴(kuò)大產(chǎn)能新購置的機(jī)關(guān)設(shè)備一次性稅前扣除政策延長至2021年3月31日,即企業(yè)在2021年1月1日一3月31日期間進(jìn)行捐贈或新購置設(shè)備,符合條件的,仍可以適用全額扣除或一次性扣除政策。需要說明的是,6號公告是針對已到期的政策,交通運(yùn)輸、餐飲、住宿、旅游、電影等受疫情影響較大的行業(yè)2020年度虧損結(jié)轉(zhuǎn)年限由5年延長至8年政策,僅針對2020年度虧損,不屬于已到期的政策,也就不在此次延長執(zhí)行期間的政策之列。三是《關(guān)于延長部分扶貧稅收優(yōu)惠政策執(zhí)行期限的公告》(財政部稅務(wù)總局人力資源社會保障部國家鄉(xiāng)村振興局公告2021年第18號),重點(diǎn)群體創(chuàng)業(yè)就業(yè)稅收政市原于2021年12月31日執(zhí)行到期,扶貧捐贈全額稅前扣除政策原于2022年12月31日執(zhí)行到期,該文件統(tǒng)一將其執(zhí)行期限延長到2025年12月31日。四是《財政部稅務(wù)總局民政部關(guān)于生產(chǎn)和裝配傷殘人員專門用品企業(yè)免征企業(yè)所得稅的公告》(財政部稅務(wù)總局民政部公告2021年第14號)。這個文件將生產(chǎn)和裝配傷殘人員專門用品企業(yè)免征企業(yè)所得稅政策執(zhí)行期限延長至2023年12月31日。與原有文件相比,基本上沒有變化,僅是對附件的部分表述進(jìn)行了微調(diào)。

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