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所得稅案例分析題

更新時間: 2024.11.24 15:09 閱讀:

30個企業(yè)所得稅疑難案例解析

一、收入類

二、成本費(fèi)用扣除類

三、資產(chǎn)損失扣除類

四、發(fā)票等合規(guī)票據(jù)類

五、稅收優(yōu)惠類

一、收入類

【案例1】計提關(guān)聯(lián)方利息收入能在所得稅前調(diào)減嗎

基本情況:

某公司為了達(dá)到上級交的任務(wù)增加會計利潤,在2016年年底計提一筆關(guān)聯(lián)方利息收入并沒有實(shí)際發(fā)生。

問題:

這筆利息收入在所得稅匯算時能否做調(diào)減處理?

政策依據(jù):

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第十八條規(guī)定,利息收入,按照合同約定的債務(wù)人應(yīng)付利息的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。

事務(wù)所意見:

對于此類運(yùn)用盈余管理手段虛增利潤的情況,根據(jù)相關(guān)借貸合同或協(xié)議判定,如果按照稅法口徑未達(dá)到收入確認(rèn)條件,可以進(jìn)行納稅調(diào)減處理;經(jīng)判定已經(jīng)達(dá)到確認(rèn)條件的,則不應(yīng)進(jìn)行調(diào)減處理。

企業(yè)意見:

建議:

1.按稅法規(guī)定,利息收入按照合同約定的債務(wù)人應(yīng)付利息的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn),可以進(jìn)行納稅調(diào)減。

2.確認(rèn)該項(xiàng)利息收入屬于調(diào)節(jié)利潤,并未實(shí)現(xiàn),未來有合同取消的可能,調(diào)減有風(fēng)險;

3.稅務(wù)師不應(yīng)擴(kuò)大執(zhí)業(yè)風(fēng)險,根據(jù)目前證據(jù)發(fā)表意見,按照稅法規(guī)定,可以調(diào)減。

(北京鑫稅廣通稅務(wù)師事務(wù)所提供)

【案例2】還建項(xiàng)目視同銷售收入的價格如何確定

基本情況:

某房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)的項(xiàng)目中,包括商業(yè)、寫字樓、住宅、車位等業(yè)態(tài),其中住宅包括商品房、自住型商品房、經(jīng)適房三個類型。該項(xiàng)目自住型商品房和經(jīng)適房在招標(biāo)文件中確認(rèn)為還建項(xiàng)目,單價已經(jīng)由政府確定,不得更改。在進(jìn)行該項(xiàng)目的完工清算時,還建用房的銷售收入應(yīng)做視同銷售收入處理,同時,將此金額確認(rèn)為項(xiàng)目拆遷補(bǔ)償費(fèi)計入開發(fā)成本。

問題:

如何確定還建項(xiàng)目視同銷售收入的價格?

政策依據(jù):

1.《關(guān)于印發(fā)房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法的通知》(國稅發(fā)〔2009〕31號)第七條明確,企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于捐贈、贊助、職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)、換取其他企事業(yè)單位和個人的非貨幣性資產(chǎn)等行為,應(yīng)視同銷售,于開發(fā)產(chǎn)品所有權(quán)或使用權(quán)轉(zhuǎn)移,或于實(shí)際取得利益權(quán)利時確認(rèn)收入(或利潤)的實(shí)現(xiàn)。確認(rèn)收入(或利潤)的方法和順序?yàn)椋?一)按本企業(yè)近期或本年度最近月份同類開發(fā)產(chǎn)品市場銷售價格確定;(二)由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)參照當(dāng)?shù)赝愰_發(fā)產(chǎn)品市場公允價值確定;(三)按開發(fā)產(chǎn)品的成本利潤率確定。開發(fā)產(chǎn)品的成本利潤率不得低于15%,具體比例由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)確定。

2.《關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知》(國稅函〔2010〕220號)規(guī)定,房地產(chǎn)企業(yè)用建造的本項(xiàng)目房地產(chǎn)安置回遷戶的,安置用房視同銷售處理,按《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》(國稅發(fā)〔2006〕187號)第三條第(一)款規(guī)定確認(rèn)收入,同時將此確認(rèn)為房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目的拆遷補(bǔ)償費(fèi)。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)支付給回遷戶的補(bǔ)差價款,計入拆遷補(bǔ)償費(fèi);回遷戶支付給房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的補(bǔ)差價款,應(yīng)抵減本項(xiàng)目拆遷補(bǔ)償費(fèi)。

3.北京市五部門《關(guān)于加快中低價位自住型改善型商品住房建設(shè)的意見》(京建發(fā)〔2013〕510號)第三條規(guī)定,自住型商品住房銷售均價,原則上按照比同地段、同品質(zhì)的商品住房價格低30%左右的水平確定。

事務(wù)所意見:

根據(jù)文件規(guī)定,按自住型商品單價22000元除以0.7得出31500元/平方米的單價來確認(rèn)視同銷售單價。

企業(yè)意見:

如果按經(jīng)適房或自住型商品政府規(guī)定的單價,作為視同銷售單價太低,企業(yè)認(rèn)為不合理;如果按商品房單價,則由于戶型、建造標(biāo)準(zhǔn)和經(jīng)適房不一樣,也不合理,所以,企業(yè)最終同意事務(wù)所意見。

建議:

以實(shí)物方式進(jìn)行補(bǔ)償?shù)那闆r下,銷售收入的確定應(yīng)以拆遷時點(diǎn)的價格進(jìn)行調(diào)整。按照建委文件“自住型商品房銷售均價原則上按照比同地段、同品質(zhì)的商品住房低30%左右的水平確定”進(jìn)行調(diào)整。

(北京中匯盛勝稅務(wù)師事務(wù)所提供)

【案例3】視同銷售收入對應(yīng)的增值稅是否可以作為相關(guān)費(fèi)用進(jìn)行企業(yè)所得稅處理

基本情況:

企業(yè)將外購物品贈送個人或單位用于市場推廣,屬于《企業(yè)所得稅法》規(guī)定的視同銷售的行為,按照外購價格確認(rèn)視同銷售收入和視同銷售成本,企業(yè)發(fā)生該類業(yè)務(wù)未按照視同銷售流轉(zhuǎn)稅的相關(guān)規(guī)定自行計算繳納流轉(zhuǎn)稅。如企業(yè)外購物品獲取的增值稅普通發(fā)票,則視同銷售收入為發(fā)票金額價稅分離后的金額,視同銷售成本為發(fā)票金額,視同銷售成本大于視同銷售收入,產(chǎn)生視同銷售虧損,因?qū)儆谖磳?shí)現(xiàn)的虧損,進(jìn)行納稅調(diào)增處理,同時抵減相應(yīng)的調(diào)整入廣告及業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)的金額,導(dǎo)致廣告及業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)審定金額比賬面金額小,如企業(yè)存在廣告及業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)需要納稅調(diào)增的情況,則該年度廣宣費(fèi)調(diào)增金額減少,同時,視同銷售收入增加業(yè)務(wù)招待費(fèi)稅前扣除限額計算基數(shù),對于成立初期的企業(yè)或者招待費(fèi)較大、收入較小的企業(yè)而言,招待費(fèi)稅前扣除的限額增加,招待費(fèi)調(diào)增減少。

問題:

企業(yè)所得稅視同銷售處理,是否應(yīng)考慮到實(shí)際的視同銷售情況及流轉(zhuǎn)稅申報情況?

政策依據(jù):

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十五條規(guī)定,企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換,以及將貨物、財產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的,應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)或者提供勞務(wù),但國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。

事務(wù)所意見:

企業(yè)視同銷售未在計算繳納流轉(zhuǎn)稅時作為應(yīng)稅收入額,是否需要在企業(yè)所得稅處理時進(jìn)行價稅分離處理確認(rèn)視同銷售收入,如進(jìn)行價稅分離則導(dǎo)致視同銷售虧損,企業(yè)廣告及業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)確認(rèn)的金額比計入損益的金額小,在廣告及業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)需要進(jìn)行納稅調(diào)增的情況下,當(dāng)年度的廣宣費(fèi)調(diào)整額變小。另外,用于市場推廣的視同銷售收入,又可以作為業(yè)務(wù)招待費(fèi)的扣除限額計算基數(shù),當(dāng)企業(yè)以收入的0.5%作為扣除限額時,業(yè)務(wù)招待費(fèi)需要調(diào)整的金額變小。

企業(yè)意見:

在企業(yè)所得稅上做視同銷售處理,是否應(yīng)考慮到實(shí)際的視同銷售情況及流轉(zhuǎn)稅申報情況分類分細(xì)處理。

建議:

企業(yè)外購商品用于贈送,應(yīng)視同收入處理,應(yīng)繳納增值稅,相應(yīng)的稅金應(yīng)計入業(yè)務(wù)招待費(fèi)或廣告費(fèi)等費(fèi)用科目,造成企業(yè)費(fèi)用增加,虧損增加,而視同收入與視同成本形成的銷售虧損正好和繳納增值稅金形成的虧損一致。

(致同<北京>稅務(wù)師事務(wù)所提供)

【案例4】政府專項(xiàng)補(bǔ)貼是否可以作為財政性資金處理?

基本情況:

某企業(yè)2016年取得財政局一般公共預(yù)算1億元,專項(xiàng)用于燃?xì)怆娏r格補(bǔ)貼。資金撥付文件規(guī)定:“請??顚S茫瑖?yán)禁改變資金使用用途,嚴(yán)格按照企業(yè)會計準(zhǔn)則有關(guān)規(guī)定進(jìn)行賬務(wù)處理,并將入賬處理結(jié)果以書面形式于30內(nèi)報財政局備案?!?/span>

問題:

企業(yè)2016年取得的財政資金1億元是否符合不征稅收入條件?

政策依據(jù):

1.《關(guān)于財政性資金、行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金有關(guān)企業(yè)所得稅政策問題的通知》(財稅〔2008〕151號)規(guī)定,企業(yè)取得的各類財政性資金,除屬于國家投資和資金使用后要求歸還本金的以外,均應(yīng)計入企業(yè)當(dāng)年收入總額。

2.《關(guān)于專項(xiàng)用途財政性資金企業(yè)所得稅處理問題的通知》(財稅〔2011〕70號,以下簡稱“70號文”)規(guī)定,企業(yè)從縣級以上各級人民政府財政部門及其他部門取得的應(yīng)計入收入總額的財政性資金,凡同時符合以下條件的,可以作為不征稅收入,在計算應(yīng)納稅所得額時從收入總額中減除:(一)企業(yè)能夠提供規(guī)定資金專項(xiàng)用途的資金撥付文件;(二)財政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求;(三)企業(yè)對該資金以及以該資金發(fā)生的支出單獨(dú)進(jìn)行核算。

事務(wù)所意見:

企業(yè)2016年取得的財政資金1億元,沒有70號文規(guī)定的專門資金管理辦法,因此應(yīng)在收到補(bǔ)貼年度,即2016年計入應(yīng)納稅所得額,計算繳納企業(yè)所得稅。

企業(yè)意見:

該項(xiàng)補(bǔ)貼雖然沒有70號文規(guī)定的專門資金管理辦法,但是撥付文件對該筆資金有專門的管理與核算要求,因此符合70號文關(guān)于不征稅收入的條件,不同意在2016年計入應(yīng)納稅所得額。

建議:

財政局提供的資金撥付文件規(guī)定,可以理解為明確了資金管理辦法,同時最好能夠取得財政部門出具的資金管理預(yù)算等相應(yīng)的其他資料來支持此項(xiàng)目,可以按照不征稅收入進(jìn)行處理。

(北京華政稅務(wù)師事務(wù)所提供)

【案例5】電動汽車補(bǔ)貼的收入如何確認(rèn)

基本情況:

電動汽車生產(chǎn)企業(yè)銷售電動汽車可享受國家補(bǔ)貼和地方補(bǔ)貼,該項(xiàng)補(bǔ)貼會在一定時期內(nèi)經(jīng)審核是否符合條件,再發(fā)放給電動汽車生產(chǎn)企業(yè)。該項(xiàng)補(bǔ)貼的文件上明確該種補(bǔ)貼對象為購買者。在購買者購車時,僅支付車價減去補(bǔ)貼的部分。

問題:

該項(xiàng)補(bǔ)貼收入的確認(rèn)時間為銷售汽車時還是在收到補(bǔ)貼收入時確認(rèn)收入?購車合同總價中包括地方補(bǔ)貼部分,不包括國家補(bǔ)貼部分,增值稅的計稅依據(jù)是什么?

政策依據(jù):

《國家稅務(wù)總局關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》(國稅函〔2008〕875號)第一條明確,除《企業(yè)所得稅法》及《實(shí)施條例》另有規(guī)定外,企業(yè)銷售收入的確認(rèn),必須遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和實(shí)質(zhì)重于形式原則。(一)企業(yè)銷售商品同時滿足下列條件的,應(yīng)確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn):1.商品銷售合同已經(jīng)簽訂,企業(yè)已將商品所有權(quán)相關(guān)的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方;2.企業(yè)對已售出的商品既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán),也沒有實(shí)施有效控制;3.收入的金額能夠可靠地計量;4.已發(fā)生或?qū)l(fā)生的銷售方的成本能夠可靠地核算。

事務(wù)所意見:

國家制定政策以補(bǔ)貼的方式扶持企業(yè)發(fā)展,所以,補(bǔ)貼收入如果在未收到時就確認(rèn)收入,不僅起不到扶持企業(yè)發(fā)展的作用,反而增加了企業(yè)負(fù)擔(dān)。應(yīng)在收到補(bǔ)貼時確認(rèn)收入。合同總價中包括地方補(bǔ)貼,增值稅計稅依據(jù)應(yīng)包括地方補(bǔ)貼,不包括國家補(bǔ)貼。

企業(yè)意見:

與事務(wù)所意見一致。

建議:

如果企業(yè)銷售一輛車,國家即給予相應(yīng)的補(bǔ)貼,那么應(yīng)該在銷售車輛完成、銷售收入確認(rèn)的時點(diǎn)時確認(rèn)該筆補(bǔ)貼收入。

(北京洪海明珠稅務(wù)師事務(wù)所提供)

【案例6】轉(zhuǎn)讓承擔(dān)連帶責(zé)任受益權(quán)的收入和成本確認(rèn)

基本情況:

A投資公司與華金國際依托有限公司簽訂華鑫依托*久鑫2號集合資金信托合同,該合同約定到期收益率為8.5%,在合同執(zhí)行期間,A投資公司將華鑫依托*久鑫2號5.5%的收益權(quán)轉(zhuǎn)讓給浙江稠州商業(yè)銀行股份有限公司,A投資公司保留3%的收益權(quán)。如果浙江稠州商業(yè)銀行股份有限公司未達(dá)到5.5%的收益率,相關(guān)的利息差額需由A投資公司進(jìn)行支付,實(shí)質(zhì)上風(fēng)險并未完全轉(zhuǎn)移,A投資公司需要承擔(dān)連帶責(zé)任。

在該種情況產(chǎn)生后,A投資公司采取了全額確認(rèn)收入,并按轉(zhuǎn)讓收益權(quán)對應(yīng)的收益計提利息計入利息支出——其他短期負(fù)債利息支出科目。

確認(rèn)收益權(quán)時:

借:銀行存款

貸:投資收益

確認(rèn)利息支出時:

借:本部——公共——利息支出——其他短期負(fù)債利息支出

貸:應(yīng)付利息—其他

問題:

如何確認(rèn)收入和利息支出?

政策依據(jù):

《企業(yè)所得稅法》第六條第(七)項(xiàng)所稱特許權(quán)使用費(fèi)收入,是指企業(yè)提供專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)以及其他特許權(quán)的使用權(quán)取得的收入。按照合同約定的特許權(quán)使用人應(yīng)付特許權(quán)使用費(fèi)的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。

根據(jù)《關(guān)于企業(yè)所得稅若干問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2011年第34號)規(guī)定,A投資公司對于預(yù)提費(fèi)用在2016年5月31日之前支付,并且取得有效憑證,不需要進(jìn)行納稅調(diào)增處理。如果在2016年5月31日之前并未實(shí)際支付,需要對未實(shí)際支付的部分進(jìn)行納稅調(diào)增處理。對于實(shí)際支付部分A投資公司需要提供證明資料,如:銀行支付憑證、有效憑證等資料。

事務(wù)所意見:

1.收入確認(rèn)。A投資公司按照8.5%確認(rèn)收入,因?yàn)锳投資公司與浙江稠州商業(yè)銀行股份有限公司已經(jīng)簽訂協(xié)議,并到相關(guān)機(jī)構(gòu)進(jìn)行變更登記,但是相關(guān)風(fēng)險 并未完全轉(zhuǎn)移,所以應(yīng)全額確認(rèn)收入。

2.利息支出確認(rèn)。A投資公司按照5.5%收益率的計提利息,并在稅前扣除。

企業(yè)意見:

全額確認(rèn)收入、成本。

建議:

應(yīng)將A投資公司與浙江稠州商業(yè)銀行的信托受益權(quán)轉(zhuǎn)讓理解為一種融資行為,A投資公司在取得信托產(chǎn)品8.5%的收益時,作為投資收益確認(rèn)收入,在支付商業(yè)銀行5.5%利息時,作為利息支出處理,而作為銀行應(yīng)作為利息收入處理,應(yīng)該給A投資公司開具正式發(fā)票。

(北京洪海明珠稅務(wù)師事務(wù)所提供)

【案例7】股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中,對未來盈利預(yù)測收到的補(bǔ)償如何進(jìn)行所得稅處理

基本情況:

A公司和B公司2016年將其分別持有的C公司的股份出售給D公司,同時簽訂盈利預(yù)測協(xié)議,約定2016~2018年C公司應(yīng)實(shí)現(xiàn)利潤,此外B公司和A公司簽訂盈利預(yù)測補(bǔ)償協(xié)議,補(bǔ)償A公司為實(shí)現(xiàn)C公司三年業(yè)績承諾所做貢獻(xiàn),B公司同意按本次協(xié)議約定向本公司提供補(bǔ)償,并支付A公司3000萬元。

A公司(甲方)與B公司(乙方)簽署的補(bǔ)償協(xié)議部分條款:3.就甲方在本次重組中為實(shí)現(xiàn)C公司業(yè)績承諾所做貢獻(xiàn),乙方同意按本協(xié)議約定向甲方提供補(bǔ)償。

D公司(甲方)與A公司(乙方)簽署的盈利預(yù)測補(bǔ)償協(xié)議部分條款:第三條預(yù)測凈利潤數(shù)和承諾凈利潤數(shù)……2.根據(jù)資產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)對標(biāo)的C公司未來年度凈利潤的預(yù)測情況,標(biāo)的公司2016~2018三個年度的預(yù)計凈利潤分別為4000萬元、4500萬元、5000萬元。第四條實(shí)際凈利潤的確定……1.雙方同意,甲方應(yīng)在利潤補(bǔ)償期間內(nèi)每個會計年度結(jié)束時,聘請具有證券從業(yè)資格的會計師事務(wù)所對標(biāo)的公司的實(shí)際盈利情況出具專項(xiàng)審核意見。雙方同意,標(biāo)的公司所對應(yīng)的于利潤補(bǔ)償期間內(nèi)每年實(shí)現(xiàn)的凈利潤應(yīng)根據(jù)合格審計機(jī)構(gòu)出具的專項(xiàng)審核意見為依據(jù)確定。

問題:

A公司收到3000萬元計入預(yù)收賬款,應(yīng)如何進(jìn)行所得稅處理?

政策依據(jù):

1.《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》(財稅〔2016〕36號)第四十五條明確,增值稅納稅義務(wù)、扣繳義務(wù)發(fā)生時間為:納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為并收訖銷售款項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天;先開具發(fā)票的,為開具發(fā)票的當(dāng)天。收訖銷售款項(xiàng),是指納稅人銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)過程中或者完成后收到款項(xiàng)。

2.《企業(yè)會計準(zhǔn)則14號——收入》規(guī)定,銷售商品收入同時滿足下列條件的,才能予以確認(rèn):(1)企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方;(2)企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán),也沒有對已售出的商品實(shí)施有效控制;(3)收入的金額能夠可靠地計量;(4)相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè);(5)相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計量。

事務(wù)所意見:

1.就甲方在本次重組中為實(shí)現(xiàn)C公司業(yè)績承諾所做貢獻(xiàn),貢獻(xiàn)可以理解為是有償?shù)慕?jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)行為(銷售服務(wù)),并且收到的預(yù)收款。

2.標(biāo)的公司2016年實(shí)現(xiàn)了凈利潤4000萬元。

3.根據(jù)簽署的補(bǔ)償協(xié)議、盈利預(yù)測補(bǔ)償協(xié)議、深入分析、反復(fù)討論;認(rèn)為2016年度應(yīng)根據(jù)盈利預(yù)測補(bǔ)償協(xié)議的預(yù)計凈利潤的比例確認(rèn)2016年度收入;繳納增值稅、企業(yè)所得稅。

企業(yè)意見:

建議:

關(guān)鍵在于3000萬元補(bǔ)償金的性質(zhì)確定,討論中關(guān)注的問題在于A、B公司簽訂此項(xiàng)協(xié)議的目的以及相關(guān)受益方是誰。主要觀點(diǎn):(1)股權(quán)轉(zhuǎn)讓中的或有事項(xiàng);(2)關(guān)聯(lián)方利潤轉(zhuǎn)移;(3)3000萬元視為B公司對A公司的管理服務(wù)費(fèi);(4)在實(shí)現(xiàn)業(yè)績的過程中,A、B公司貢獻(xiàn)程度不同,補(bǔ)償作為股權(quán)轉(zhuǎn)讓的一個價格調(diào)整,作為轉(zhuǎn)讓價格的二次調(diào)整;(5)稅務(wù)機(jī)關(guān)無法判定此項(xiàng)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)移為業(yè)務(wù)收入,也無法辨別其中的關(guān)聯(lián)方相關(guān)利益聯(lián)系;(6)A公司在實(shí)現(xiàn)業(yè)績中或許存在價格等讓步。因此B公司給A公司相關(guān)補(bǔ)償。

(北京天揚(yáng)君合稅務(wù)師事務(wù)所提供)

【案例8】企業(yè)股權(quán)收購過程中因?qū)€協(xié)議產(chǎn)生的企業(yè)所得稅問題

基本情況:

A上市公司以現(xiàn)金和股權(quán)收購B企業(yè)的股權(quán),A與B簽訂股權(quán)對賭協(xié)議,協(xié)議規(guī)定如果B企業(yè)不能連續(xù)三年達(dá)到承諾的利潤,B企業(yè)要對A企業(yè)進(jìn)行補(bǔ)償,首選現(xiàn)金補(bǔ)償,不足部分再使用股份補(bǔ)償,股份補(bǔ)償時按照收購時的股票價格折股,另外股份補(bǔ)償時A需向B支付一元現(xiàn)金。

A公司賬務(wù)處理如下:

現(xiàn)金收購股權(quán)時:

借:長期股權(quán)投資

貸:銀行存款

貸:長期應(yīng)付款——收購股權(quán)款(留置部分保證金)

年末未完成承諾利潤,現(xiàn)金補(bǔ)償:

借:長期應(yīng)付款——收購股權(quán)款

貸:公允價值變動損益\投資收益\營業(yè)外收入

股票補(bǔ)償時的兩種處理方式,最后回購的股票A上市公司都進(jìn)行工商減資:

第一種,按照視同回購庫存股的處理方式進(jìn)行會計處理,假如需要補(bǔ)償?shù)墓善闭酃?00萬股(按照收購B企業(yè)股權(quán)時的發(fā)行價格折算),另外支付1元現(xiàn)金:

借:股本300萬元

貸:現(xiàn)金1元

貸:資本公積300萬元-1元

第二種,按照收購時的發(fā)行價格,視同現(xiàn)金補(bǔ)償?shù)奶幚矸绞?,假如需要補(bǔ)償?shù)墓善闭蹆r為1000萬元,折股300萬股(按照收購B企業(yè)股權(quán)時的發(fā)行價格折算),此時股票市場價格為1500萬元(此處理未考慮市場價格與發(fā)行價格差額產(chǎn)生的損益):

借:股本300萬元

借:資本公積700萬元

貸:現(xiàn)金1元

貸:營業(yè)外收入1000萬元—1元(也有上市公司記入投資收益,如神州泰岳)

問題:

(1)A上市公司取得B企業(yè)進(jìn)行現(xiàn)金補(bǔ)償時,企業(yè)所得稅如何處理?現(xiàn)金補(bǔ)償?shù)睦U稅時點(diǎn)如何確認(rèn)?收到現(xiàn)金補(bǔ)償時是否沖減長期股權(quán)投資的成本?B企業(yè)支付的現(xiàn)金補(bǔ)償如何進(jìn)行企業(yè)所得稅處理?(2)B企業(yè)進(jìn)行股票補(bǔ)償時,上述兩種方式下A上市公司與B企業(yè)的所得稅如何處理?企業(yè)所得稅是否考慮市場價格與發(fā)行價格差額產(chǎn)生的損益?

政策依據(jù):

《海南省地方稅務(wù)局關(guān)于對賭協(xié)議利潤補(bǔ)償企業(yè)所得稅相關(guān)問題的復(fù)函》(瓊地稅函〔2014〕198號)明確,依據(jù)《企業(yè)所得稅法》及其《實(shí)施條例》關(guān)于投資資產(chǎn)的相關(guān)規(guī)定,你公司在該對賭協(xié)議中取得的利潤補(bǔ)償可以視為對最初受讓股權(quán)的定價調(diào)整,即收到利潤補(bǔ)償當(dāng)年調(diào)整相應(yīng)長期股權(quán)投資的初始投資成本。

事務(wù)所意見:

海南地稅局曾經(jīng)針對海南航空股份有限公司的個案,認(rèn)為收到利潤補(bǔ)償方可以將利潤補(bǔ)償作為對長期股權(quán)投資成本的調(diào)整。我們就這個問題與北京稅務(wù)局專業(yè)人士溝通的意見是將利潤補(bǔ)償作為收入征稅。

企業(yè)意見:企業(yè)會計處理,作為公允價值變動損益處理,對因此事項(xiàng)確認(rèn)的公允價值變動損益在做企業(yè)所得稅匯算清繳時作為調(diào)減事項(xiàng)處理。

建議:

補(bǔ)償作為股權(quán)轉(zhuǎn)讓的一個價格調(diào)整,調(diào)整投資成本,而不應(yīng)該確認(rèn)為收益。存在類似案例,實(shí)質(zhì)上是對于投資成本的一個調(diào)整,不確認(rèn)收入。但稽查不認(rèn)可相關(guān)處理。此項(xiàng)業(yè)務(wù)存在政策空白。能否事先約定此項(xiàng)補(bǔ)償為初始投資的調(diào)整事項(xiàng),具體實(shí)務(wù)操作上可行性不強(qiáng)。

﹝大華(北京)稅務(wù)師事務(wù)所提供﹞

【案例9】代持股投資收益納稅主體問題

基本情況:

A投資有限公司(簡稱“A公司”),注冊地J市。2010年A公司與S市B投資有限公司(簡稱“B公司”)簽訂關(guān)于某限售股C公司相關(guān)股份的委托代持協(xié)議,委托B公司作為A公司的名義持有人認(rèn)購C公司股份,A公司作為實(shí)際出資者,對C公司享有實(shí)際的股東權(quán)利并有權(quán)獲得相應(yīng)的投資收益。持有期間,A公司在賬務(wù)上對C公司確認(rèn)過三筆投資收益(均未考慮B公司應(yīng)納稅款),分別為:

(1)2015年B代A收到C現(xiàn)金股利1000萬元(其中A實(shí)際收到800萬元,余款200萬元記入“其他應(yīng)收款——S市B投資有限公司”)。該筆股利收入當(dāng)年未進(jìn)行所得稅減免稅備案,于當(dāng)年匯算清繳時計算所得稅并彌補(bǔ)了以前年度虧損。

(2)2016年收到C公司現(xiàn)金股利450萬元(記入“其他應(yīng)收款——S市B投資有限公司”)。

(3)2016年拋售公司C部分股票取得款項(xiàng)23000萬元(記入“其他應(yīng)收款——S市B投資有限公司”),其中確認(rèn)投資收益21000萬元。

B公司在2016年所得稅匯算清繳中,其主管稅務(wù)機(jī)關(guān)S市某區(qū)稅務(wù)局根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)轉(zhuǎn)讓上市公司限售股有關(guān)所得稅問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2011年第39號,以下簡稱“39號公告”),認(rèn)為C公司股票取得的相關(guān)投資收益應(yīng)當(dāng)在B公司的注冊地計算繳納稅款。

A公司是否還需要就該收益在其主管稅務(wù)機(jī)關(guān)繳納企業(yè)所得稅,若需要繳納,計稅基數(shù)應(yīng)如何計算。

問題:

是否可以理解,A公司收益為貸款利息收入繳納企業(yè)所得稅,該行為是否涉及重復(fù)征稅?

政策依據(jù):

暫無特殊政策依據(jù)

事務(wù)所意見:

A公司委托代持業(yè)務(wù)并非投資性質(zhì),而是貸款性質(zhì),其相關(guān)收益應(yīng)當(dāng)正常繳納企業(yè)所得稅,應(yīng)當(dāng)調(diào)整報表投資收益數(shù)額,即B公司就C股票轉(zhuǎn)讓投資收益繳納企業(yè)所得稅后部分,于J市A公司主管稅務(wù)機(jī)關(guān)繳納企業(yè)所得稅。

建議:

1.根據(jù)39號公告第三條“企業(yè)在限售股解禁前轉(zhuǎn)讓限售股征稅問題”的規(guī)定,企業(yè)在限售股解禁前將其持有的限售股轉(zhuǎn)讓給其他企業(yè)或個人(以下簡稱“受讓方”),其企業(yè)所得稅問題按以下規(guī)定處理:(1)企業(yè)應(yīng)按減持在證券登記結(jié)算機(jī)構(gòu)登記的限售股取得的全部收入,計入企業(yè)當(dāng)年度應(yīng)稅收入計算納稅。(2)企業(yè)持有的限售股在解禁前已簽訂協(xié)議轉(zhuǎn)讓給受讓方,但未變更股權(quán)登記、仍由企業(yè)持有的,企業(yè)實(shí)際減持該限售股取得的收入,依照本條第一項(xiàng)規(guī)定納稅后,其余額轉(zhuǎn)付給受讓方的,受讓方不再納稅。

2.不認(rèn)可代持行為,相關(guān)損失也無法確認(rèn)。

3.相關(guān)款項(xiàng)為往來款,視為融資行為。

4.債轉(zhuǎn)股,按分紅分回收益,但存在未實(shí)現(xiàn)足夠利潤等問題。

5.登記人為納稅人。

(北京天揚(yáng)君合稅務(wù)師事務(wù)所提供)

【案例10】加油卡積分獎勵的企業(yè)所得稅處理。

基本情況:

企業(yè)“遞延收益”科目核算加油卡積分獎勵款,余額7590萬元。

問題:

企業(yè)“遞延收益”科目核算加油卡積分獎勵款余額7590萬元是否應(yīng)進(jìn)行調(diào)增處理?

政策依據(jù):

1.《國家稅務(wù)總局關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》(國稅函〔2008〕875號)規(guī)定,除企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例另有規(guī)定外,企業(yè)銷售收入的確認(rèn),必須遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和實(shí)質(zhì)重于形式原則。

2.《國家稅務(wù)總局關(guān)于做好2009年度企業(yè)所得稅匯算清繳工作的通知》(國稅函〔2010〕148號)第三條規(guī)定,根據(jù)企業(yè)所得稅法精神,在計算應(yīng)納稅所得額及應(yīng)納所得稅時,企業(yè)財務(wù)、會計處理辦法與稅法規(guī)定不一致的,應(yīng)按照企業(yè)所得稅法規(guī)定計算。

事務(wù)所意見:

積分本質(zhì)上是對未來期限內(nèi)消費(fèi)的折扣承諾,會計處理上基于權(quán)責(zé)發(fā)生制原則對積分公允價值予以確認(rèn)為遞延收益,待積分使用或過期時,再行轉(zhuǎn)入營業(yè)收入,以提高會計信息質(zhì)量。在稅務(wù)處理上,應(yīng)在商品銷售時全額計算繳納增值稅,并確認(rèn)企業(yè)所得稅收入。下次購買商品時,則按照折扣后(積分兌換后)的實(shí)收金額繳納增值稅,積分自遞延收益轉(zhuǎn)主營業(yè)務(wù)收入部分不再計算繳納增值稅。

根據(jù)《企業(yè)所得稅法》的相關(guān)規(guī)定,積分獎勵銷售收取的貨款應(yīng)全部確認(rèn)為當(dāng)期收入繳納企業(yè)所得稅。也就是說,企業(yè)按積分獎勵的公允價值確認(rèn)的“遞延收益”這一負(fù)債的計稅基礎(chǔ)為零。與會計核算的“遞延收益”賬戶形成了可抵扣暫時性差異。需在計算企業(yè)所得稅時對此項(xiàng)進(jìn)行納稅調(diào)增。

企業(yè)意見:

《企業(yè)所得稅法》對遞延收益的稅務(wù)處理沒有明確規(guī)定,所以在沒有明確規(guī)定之前,暫按企業(yè)財務(wù)、會計規(guī)定計算。因此認(rèn)為不應(yīng)納稅調(diào)增。

建議:

積分銷售作為銷售折扣,有些人兌換,有些人不兌換,兌換時作為折扣。

﹝致同(北京)稅務(wù)師事務(wù)所提供﹞

【案例11】預(yù)售房款在計算預(yù)計毛利時的計算基數(shù)

基本情況:

2016年?duì)I改增,企業(yè)所轄項(xiàng)目選擇簡易征收方式計征增值稅,收到的預(yù)售房款依據(jù)文件規(guī)定按照3%預(yù)征增值稅。

問題:

在所得稅匯算清繳時計算預(yù)計毛利的計算基數(shù)是按照收款金額減去預(yù)交的3%增值稅后的余額作為計算預(yù)計毛利的基數(shù)還是按照收款金額除以1.05后的金額作為計算預(yù)計毛利的基數(shù)?

政策依據(jù):

《關(guān)于發(fā)布〈中華人民共和國企業(yè)所得稅年度納稅申報表(A類,2014年版)〉的公告》(國家稅務(wù)總局公告2014年第63號)。

事務(wù)所意見:

盡管兩種方式下,預(yù)繳年度與完工年度在同一方法內(nèi)處理能夠保持一致,但如果按照實(shí)際預(yù)繳計算,在完工年度會出現(xiàn)轉(zhuǎn)回數(shù)與賬載數(shù)不一致情況。在計算業(yè)務(wù)招待費(fèi)基數(shù)時,同樣存在這種情況。在按照公式計算方法下,招待費(fèi)基數(shù)小,所得稅毛利??;在倒算方法下,招待費(fèi)基數(shù)大,所得稅毛利大。從實(shí)操角度看,按照公式方式計算較為合理。

企業(yè)意見:

建議:

按照收款金額除以1.05后的金額還原為收入。而不應(yīng)使用預(yù)征率。稅務(wù)局更趨向于除以1.03作為收入。

(北京鑫稅廣通稅務(wù)師事務(wù)所提供)

【案例12】政府撥款的收入確認(rèn)年度問題

基本情況:

某公司分別在2013年、2014年收到了三筆政府撥款,以產(chǎn)業(yè)扶持資金的形式發(fā)放到位,發(fā)放單位是北京某開發(fā)區(qū)財政局,并附有財政局文件。

據(jù)公司會計描述,公司在2013年、2014年企業(yè)所得稅匯算清繳時在主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提交過材料。公司與稅務(wù)局溝通后,稅務(wù)局并沒有給書面反饋材料,只是口頭答應(yīng)可以隨分期確認(rèn)的遞延收益分期確認(rèn)企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得。在匯算清繳過程中,查看該公司以往年度的匯算清繳報告,發(fā)現(xiàn)以往年度中介機(jī)構(gòu)對此事均未做處理。

問題:

企業(yè)是否應(yīng)追溯至2013年、2014年度進(jìn)行補(bǔ)充申報,補(bǔ)繳相應(yīng)的稅金及滯納金后,才能進(jìn)行相應(yīng)的納稅調(diào)減?

政策依據(jù):

《關(guān)于專項(xiàng)用途財政性資金企業(yè)所得稅處理問題的通知》(財稅〔2011〕70號)明確,企業(yè)從縣級以上各級人民政府財政部門及其他部門取得的應(yīng)計入收入總額的財政性資金,凡同時符合以下條件的,可以作為不征稅收入,在計算應(yīng)納稅所得額時從收入總額中減除:(1)企業(yè)能夠提供規(guī)定資金專項(xiàng)用途的資金撥付文件;(2)財政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求;(3)企業(yè)對該資金以及以該資金發(fā)生的支出單獨(dú)進(jìn)行核算。

事務(wù)所意見:

因?yàn)橹澳甓绕渌薪闄C(jī)構(gòu)未對此事進(jìn)行一次性納稅調(diào)增,因此沒有在2016年度進(jìn)行相應(yīng)的納稅調(diào)減。我們提出的建議是:客戶應(yīng)追溯至2013年、2014年度進(jìn)行補(bǔ)充申報,補(bǔ)繳相應(yīng)的稅金及滯納金后,在以后年度方可進(jìn)行相應(yīng)的納稅調(diào)減。

企業(yè)意見:

由于以前年度中介機(jī)構(gòu)沒有對此事進(jìn)行調(diào)整處理,且主管稅務(wù)機(jī)關(guān)已經(jīng)默許之前的做法,因此沒有必要進(jìn)行補(bǔ)充申報調(diào)整。

建議:

客戶應(yīng)追溯至2013年度、2014年度進(jìn)行補(bǔ)充申報,補(bǔ)繳相應(yīng)的稅金及滯納金后,在以后年度方可進(jìn)行相應(yīng)的納稅調(diào)減。

﹝尤尼泰(北京)稅務(wù)師事務(wù)所提供﹞

二、成本費(fèi)用扣除類

【案例13】關(guān)于接受混合性投資利息稅前扣除的問題

基本情況:

M公司2015年度接受H基金公司6億元投資,投資以資本金方式入資,持股比例為60%。H基金以資本金的方式注入M公司,增加其實(shí)收資本,并需完成工商變更。但是,增資協(xié)議約定,M公司每年按照1.5%的比例支付給H基金固定利潤;3年后由M公司原股東贖回此640%的股權(quán);H基金不參與M公司生產(chǎn)經(jīng)營、沒有表決權(quán)、選舉權(quán)和被選舉權(quán),如果M公司發(fā)生清算等,H基金較老股東享有優(yōu)先清算權(quán)。

問題:

M公司向H基金按1.5%的比例支付的固定利潤,能否在企業(yè)所得稅稅前扣除?

政策依據(jù):

《關(guān)于企業(yè)混合性投資業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理問題的公告》 (國家稅務(wù)總局公告2013年第41號)指出:“根據(jù)《企業(yè)所得稅法》及其《實(shí)施條例》 (以下簡稱“稅法”)的規(guī)定,就企業(yè)混合性投資業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理問題公告如下:

“一、企業(yè)混合性投資業(yè)務(wù),是指兼具權(quán)益和債權(quán)雙重特性的投資業(yè)務(wù)。同時符合下列條件的混合性投資業(yè)務(wù),按本公告進(jìn)行企業(yè)所得稅處理:(一)被投資企業(yè)接受投資后,需要按投資合同或協(xié)議約定的利率定期支付利息(或定期支付保底利息、固定利潤、固定股息,下同);(二)有明確的投資期限或特定的投資條件,并在投資期滿或者滿足特定投資條件后,被投資企業(yè)需要贖回投資或償還本金;(三)投資企業(yè)對被投資企業(yè)凈資產(chǎn)不擁有所有權(quán);(四)投資企業(yè)不具有選舉權(quán)和被選舉權(quán);(五)投資企業(yè)不參與被投資企業(yè)日常生產(chǎn)經(jīng)營活動。”

“二、符合本公告第一條規(guī)定的混合性投資業(yè)務(wù),按下列規(guī)定進(jìn)行企業(yè)所得稅處理:(一)對于被投資企業(yè)支付的利息,投資企業(yè)應(yīng)于被投資企業(yè)應(yīng)付利息的日期,確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)并計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額;被投資企業(yè)應(yīng)于應(yīng)付利息的日期,確認(rèn)利息支出,并按稅法和《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干問題的公告》(2011年第34號)第一條的規(guī)定,進(jìn)行稅前扣除。(二)對于被投資企業(yè)贖回的投資,投資雙方應(yīng)于贖回時將贖價與投資成本之間的差額確認(rèn)為債務(wù)重組損益,分別計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。”

事務(wù)所意見:

M公司接受H基金投資,不滿足41號公告規(guī)定的“混合性投資”的條件,將支付的固定利潤作為利息支出在稅前扣除存在稅務(wù)機(jī)關(guān)不認(rèn)可的風(fēng)險。

1. M公司接受H基金投資不符合41號公告規(guī)定條件主要是兩個方面:投資期滿或者滿足特定投資條件后,贖回投資或償還本金的主體不符合規(guī)定。M公司案例中,投資期滿或者滿足特定投資條件后,不是由M公贖回投資或償還本金,而是由原股東回購H基金股權(quán),這與41號公告的規(guī)定不相符。

2. 投資企業(yè)對被投資企業(yè)凈資產(chǎn)不擁有所有權(quán)。M公司案例中,若M公司發(fā)生清算等,H基金較老股東享有優(yōu)先清算權(quán),這與41號公告“投資企業(yè)對被投資企業(yè)凈資產(chǎn)不擁有所有權(quán)”的規(guī)定不符。

企業(yè)意見:

41號公告關(guān)于混合性投資的規(guī)定條件較為苛刻,由于原股東回購股權(quán)就直接否定該項(xiàng)融資行為的債務(wù)屬性太草率;關(guān)于凈資產(chǎn)的所有權(quán),這僅是投資的風(fēng)控措施,而并非實(shí)際的股東權(quán)利。希望支付的固定利潤作為利息支出在企業(yè)所得稅稅前扣除。

建議:

按照41號公告執(zhí)行。

(北京中翰聯(lián)合稅務(wù)師事務(wù)所提供)

【案例14】股東借款利息支出扣除問題

基本情況:

甲企業(yè)201*年度向關(guān)聯(lián)方乙企業(yè)借入資金2億元,期限均為1年~2年,利率為4.437%~4.5675%,金融企業(yè)同期同類貸款利率4.75%~6.46%,低于銀行同期貸款利率。假設(shè)甲企業(yè)注冊資本為6000萬元,允許借款金額為12000萬元,實(shí)際借款金額超過允許借款的限額,稅前是否準(zhǔn)許扣除,若準(zhǔn)許則需要準(zhǔn)備哪些資料來佐證先關(guān)交易活動符合獨(dú)立交易原則。

問題:

股東借款利息支出能否在企業(yè)所得稅稅前扣除?

政策依據(jù):

1.根據(jù)《關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)稅收政策問題的通知》(財稅〔2008〕121號)第二條規(guī)定,企業(yè)如果能夠按照稅法及其實(shí)施條例的有關(guān)規(guī)定提供相關(guān)資料,并證明相關(guān)交易活動符合獨(dú)立交易原則的;或者該企業(yè)的實(shí)際稅負(fù)不高于境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的,其實(shí)際支付給境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的利息支出,在計算應(yīng)納稅所得額時準(zhǔn)予扣除。

2.根據(jù)《關(guān)于完善關(guān)聯(lián)申報和同期資料管理有關(guān)事項(xiàng)的公告》(國家稅務(wù)總局公告2016年第42號)第十五條規(guī)定,特殊事項(xiàng)文檔包括成本分?jǐn)倕f(xié)議特殊事項(xiàng)文檔和資本弱化特殊事項(xiàng)文檔,企業(yè)關(guān)聯(lián)債資比例超過標(biāo)準(zhǔn)比例需要說明符合獨(dú)立交易原則的,應(yīng)當(dāng)準(zhǔn)備資本弱化特殊事項(xiàng)文檔。

3.根據(jù)《特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法(試行)》(國稅發(fā)〔2009〕2號)第八十九條規(guī)定,企業(yè)關(guān)聯(lián)債資比例超過標(biāo)準(zhǔn)比例的利息支出,如要在計算應(yīng)納稅所得額時扣除,除遵照本辦法第三章規(guī)定外,還應(yīng)準(zhǔn)備、保存、并按稅務(wù)機(jī)關(guān)要求提供以下同期資料,證明關(guān)聯(lián)債權(quán)投資金額、利率、期限、融資條件以及債資比例等均符合獨(dú)立交易原則:(一)企業(yè)償債能力和舉債能力分析;(二)企業(yè)集團(tuán)舉債能力及融資結(jié)構(gòu)情況分析;(三)企業(yè)注冊資本等權(quán)益投資的變動情況說明;(四)關(guān)聯(lián)債權(quán)投資的性質(zhì)、目的及取得時的市場狀況;(五)關(guān)聯(lián)債權(quán)投資的貨幣種類、金額、利率、期限及融資條件;(六)企業(yè)提供的抵押品情況及條件;(七)擔(dān)保人狀況及擔(dān)保條件;(八)同類同期貸款的利率情況及融資條件;(九)可轉(zhuǎn)換公司債券的轉(zhuǎn)換條件;(十)其他能夠證明符合獨(dú)立交易原則的資料。(注:該辦法第八十九條已于2016年6月29日起失效,目前尚沒有相關(guān)替代文件。)

事務(wù)所意見:

可以進(jìn)行稅前扣除。

企業(yè)意見:

進(jìn)行稅前扣除。

建議:

先看是否符合獨(dú)立交易原則,如果符合就不存在債資比的問題,如果不符合就需要查看是否符合債資比。

(北京天揚(yáng)君合稅務(wù)師事務(wù)所提供)

【案例15】本年支付員工以前年度獎勵的稅前扣除

基本情況:

本年度計提并支付自有員工和勞務(wù)派遣人員2013~2015年?duì)I銷獎勵,其中:2013~2014年?duì)I銷獎勵283755元,2015年?duì)I銷獎勵207543元,年終獎564884.70元,共計1056182.7元。

問題:

本年度計提并支付自有員工和勞務(wù)派遣人員2013~2015年?duì)I銷獎勵1056182.7元如何稅前扣除?

政策依據(jù):

1.《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第九條規(guī)定,企業(yè)應(yīng)納稅所得額的計算,以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則,屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用,不論款項(xiàng)是否收付,均作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用;不屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用,即使款項(xiàng)已經(jīng)在當(dāng)期收付,均不作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用。本條例和國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。

2、《關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干稅務(wù)處理問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2012年第15號,以下簡稱 “15號公告”)第六條規(guī)定,關(guān)于以前年度發(fā)生應(yīng)扣未扣支出的稅務(wù)處理問題,根據(jù)《稅收征收管理法》的有關(guān)規(guī)定,對企業(yè)發(fā)現(xiàn)以前年度實(shí)際發(fā)生的、按照稅收規(guī)定應(yīng)在企業(yè)所得稅前扣除而未扣除或者少扣除的支出,企業(yè)做出專項(xiàng)申報及說明后,準(zhǔn)予追補(bǔ)至該項(xiàng)目發(fā)生年度計算扣除,但追補(bǔ)確認(rèn)期限不得超過5年。企業(yè)由于上述原因多繳的企業(yè)所得稅稅款,可以在追補(bǔ)確認(rèn)年度企業(yè)所得稅應(yīng)納稅款中抵扣,不足抵扣的,可以向以后年度遞延抵扣或申請退稅。虧損企業(yè)追補(bǔ)確認(rèn)以前年度未在企業(yè)所得稅前扣除的支出,或盈利企業(yè)經(jīng)過追補(bǔ)確認(rèn)后出現(xiàn)虧損的,應(yīng)首先調(diào)整該項(xiàng)支出所屬年度的虧損額,然后再按照彌補(bǔ)虧損的原則計算以后年度多繳的企業(yè)所得稅款,并按前款規(guī)定處理。

事務(wù)所意見:

根據(jù)稅法相關(guān)規(guī)定,不屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用,即使款項(xiàng)已經(jīng)在當(dāng)期收付,均不作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用。所以建議納稅調(diào)增1056182.7元。

企業(yè)意見:

建筑施工單位前期投入成本較大,雖然按照完工百分比法確認(rèn)收入,但是收入款項(xiàng)并不能及時收到,前期沒有錢發(fā)績效獎,本年度經(jīng)營效益好了,有錢發(fā)獎勵了,所以按施工項(xiàng)目實(shí)際盈利情況計算發(fā)放項(xiàng)目的營銷獎勵和年終獎,故不做納稅調(diào)整。

建議:

對于這個問題,在企業(yè)實(shí)際生產(chǎn)經(jīng)營中非常普遍,就是企業(yè)在2016年計提并發(fā)放以前年度的績效等問題,在一定程度上來考慮,在2016年計提并列支,就應(yīng)該為2016年的成本費(fèi)用,但是這種做法沒有明確的稅收法律文件來支持。

同時還需要考慮個稅繳納的年度,如果在個稅繳納的年度計提并發(fā)放應(yīng)該是合理的。15號公告確規(guī)定,在企業(yè)做出專項(xiàng)說明后準(zhǔn)予在發(fā)生年度扣除,對于以前年度費(fèi)用扣除的問題,我們都是要求企業(yè)去找稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通,并追補(bǔ)到以前年度來扣除。因?yàn)槿绻郧澳甓扔姓邇?yōu)惠等情況,其在本年度扣除就不能享受以前年度的政策,所以都是建議到以前年度追補(bǔ)扣除。

這個問題,最穩(wěn)妥的方法就是追溯調(diào)整,但是追溯調(diào)整的成本非常大。

(北京曲信通稅務(wù)師事務(wù)所提供)

【案例16】PPP項(xiàng)目開辦期間界定問題

基本情況:

PPP項(xiàng)目成立高速公司項(xiàng)目公司,在高速公路項(xiàng)目建造期間發(fā)生的招待費(fèi)用、宣傳費(fèi)用等,財務(wù)核算計入“在建工程”。

問題:

是否按照開辦期間稅收政策處理?此類型的項(xiàng)目公司的開辦期間如何界定?

政策依據(jù):

《關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干稅務(wù)處理問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2012年第15號)第五條“關(guān)于籌辦期業(yè)務(wù)招待費(fèi)等費(fèi)用稅前扣除問題”規(guī)定,企業(yè)在籌建期間,發(fā)生的與籌辦活動有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出,可按實(shí)際發(fā)生額的60%計入企業(yè)籌辦費(fèi),并按有關(guān)規(guī)定在稅前扣除;發(fā)生的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi),可按實(shí)際發(fā)生額計入企業(yè)籌辦費(fèi),并按有關(guān)規(guī)定在稅前扣除。

事務(wù)所意見:

高速公路PPP項(xiàng)目建設(shè)期間比較長,從開始建設(shè)到高速公路正式運(yùn)營之前作為籌建期間,發(fā)生的招待費(fèi)用、宣傳費(fèi)用等按照籌建期間稅收政策處理。

企業(yè)意見:

建議:

在PPP項(xiàng)目中存在,在基建期間沒有收入,這個所有文件對這個籌建期沒有描述,我們從《公司法》來說,通過與當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)溝通,也比較認(rèn)可將公司開始籌建到PPP項(xiàng)目開始運(yùn)營前作為基建期。同時按照稅法的一些優(yōu)惠來看,也都是從取得第一筆收入開始的,把這個全過程做為基建期來處理。

(北京天揚(yáng)君合稅務(wù)師事務(wù)所提供)

【案例17】股東支付給股東的違約金

基本情況:

A、B、C、D、E共5家公司發(fā)起設(shè)立甲股份公司,其中:A取得60%股權(quán),B、C、D、E分別占10%股權(quán)。A與B、C、D、E分別簽署了投資協(xié)議,約定3年內(nèi)甲股份公司在A股上市,或者證監(jiān)會受理甲公司上市。否則,B、C、D、E有權(quán)要求A收購其股份或賠償損失。

假設(shè):

約定時間內(nèi)因甲股份公司未能上市等原因,未達(dá)到投資協(xié)議約定條件,2016年12月,A公司向B公司支付2000萬元違約金。全部股東、甲公司繼續(xù)為上市作準(zhǔn)備。

問題:

這種違約金能否稅前扣除?

政策依據(jù):

根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第八條關(guān)于相關(guān)性、合理性的規(guī)定,企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出,包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出,準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十七條關(guān)于相關(guān)性、合理性的解釋是:企業(yè)所得稅法第八條所稱有關(guān)的支出,是指與取得收入直接相關(guān)的支出。企業(yè)所得稅法第八條所稱合理的支出,是指符合生產(chǎn)經(jīng)營活動常規(guī),應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益或者有關(guān)資產(chǎn)成本的必要和正常的支出。

事務(wù)所意見:

可憑A、B公司之前的協(xié)議、函件、付款憑據(jù),可以稅前扣除。A公司以獲得投資收益為目的,相關(guān)支出與收入有關(guān)且合理。該違約金不屬于增值稅征稅范圍,無需開具增值稅專用發(fā)票。

企業(yè)意見:

參照事務(wù)所意見,在稅前扣除。收集資料備查。

建議:

這本身是一種對賭的賠償問題,如果是賠償就不存在憑發(fā)票扣除的問題。是按照其他的證據(jù)資料來做相應(yīng)的扣除依據(jù)。

(北京洪海明珠稅務(wù)師事務(wù)所提供)

【案例18】差旅意外綜合保險的稅前扣除

基本情況:

B公司于2016年為公司所有員工投保差旅意外綜合保險,包括交通工具意外險及出差過程中傷害補(bǔ)償,保險期限一年。

問題:

公司所有員工投保差旅意外綜合保險是否允許稅前扣除?

政策依據(jù):

《關(guān)于企業(yè)所得稅有關(guān)問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2016年第80號)第一條規(guī)定,企業(yè)職工因公出差乘坐交通工具發(fā)生的人身意外保險費(fèi)支出,準(zhǔn)予企業(yè)在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。

事務(wù)所意見:

公司為職工所投保的險種內(nèi)容除包含交通工具意外險外,還承保出差過程發(fā)生的傷害補(bǔ)償,無法明確劃分具體單一險種金額,應(yīng)全額按照商業(yè)保險處理,不得在企業(yè)所得稅稅前扣除。

企業(yè)意見:

出差中的保險符合與取得收入直接相關(guān)的支出,可以在企業(yè)所得稅前扣除。

建議:

未形成統(tǒng)一意見,進(jìn)一步研究。

(北京致同稅務(wù)師事務(wù)所提供)

【案例19】企業(yè)因政府行為承擔(dān)的費(fèi)用的稅前扣除問題

基本情況:

企業(yè)根據(jù)國資委相關(guān)文件將企業(yè)內(nèi)部的不良資產(chǎn)無償劃轉(zhuǎn)給國資委規(guī)定的接收公司,相關(guān)不良資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)后企業(yè)根據(jù)國資委文件每年負(fù)擔(dān)一定比例的補(bǔ)助款給予接收不良資產(chǎn)的公司,并獲取合規(guī)票據(jù)。

問題:

企業(yè)因政府行為承擔(dān)的在稅收方面沒有明確規(guī)定費(fèi)用,是否允許在稅前扣除?

政策依據(jù):

《企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定,企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出,包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出,準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。

事務(wù)所意見:

根據(jù)企業(yè)列支的成本費(fèi)用與取得收入相關(guān)的原則,企業(yè)在劃轉(zhuǎn)不良資產(chǎn)后支付給接收公司的補(bǔ)助費(fèi)相對應(yīng)的資產(chǎn)已不屬于企業(yè)所有,補(bǔ)助費(fèi)也無法為企業(yè)帶來未來的經(jīng)濟(jì)利益流入,故應(yīng)屬于與企業(yè)收入無關(guān)支出。

企業(yè)意見:

根據(jù)國家相關(guān)部委的文件執(zhí)行,按照國家相關(guān)部委的規(guī)定劃撥不良資產(chǎn),支付補(bǔ)助費(fèi)也是嚴(yán)格按照相關(guān)文件計算并實(shí)施,并非企業(yè)自行決定的行為產(chǎn)生的相關(guān)支出,且支付的補(bǔ)助費(fèi)也獲得了對方開具的合規(guī)票據(jù),不應(yīng)不讓在企業(yè)所得稅前扣除。

建議:

(北京致同稅務(wù)師事務(wù)所提供)

【案例20】黨團(tuán)活動經(jīng)費(fèi)能否稅前扣除問題

基本情況:

大型國企都有自己的黨建部門,平時會有一些會議、培訓(xùn)、出差等支出,有些公司在管理費(fèi)用下設(shè)二級明細(xì)科目“黨團(tuán)活動經(jīng)費(fèi)”,有些沒有單獨(dú)核算,混在企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營費(fèi)用中。

問題:

這類費(fèi)用能否在企業(yè)所得稅稅前扣除?

政策依據(jù):

1.《企業(yè)所得稅法》第八條企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出,包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出,準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。

2.《關(guān)于非公有制企業(yè)黨組織工作經(jīng)費(fèi)問題的通知》(組通字〔2014〕42號,以下簡稱“42號文”)規(guī)定,非公有制企業(yè)黨組織工作經(jīng)費(fèi)納入企業(yè)管理費(fèi)列支,不超過職工年度工資薪金總額1%的部分,可以據(jù)實(shí)在企業(yè)所得稅前扣除。

事務(wù)所意見:

42號文規(guī)定了非公有制企業(yè)的黨組織經(jīng)費(fèi)稅前扣除方法,而對于公有制企業(yè)的黨組織工作經(jīng)費(fèi)稅前扣除,并無文件規(guī)定。因此,公有制企業(yè)的黨組織工作經(jīng)費(fèi),應(yīng)該從黨員上繳的黨費(fèi)中列支,不能在單位的生產(chǎn)經(jīng)營費(fèi)用中列支,因此,屬于與公司的生產(chǎn)經(jīng)營收入無關(guān)的支出,不能在所得稅前扣除。

企業(yè)意見:

企業(yè)的所有生產(chǎn)經(jīng)營都是在黨的領(lǐng)導(dǎo)下發(fā)生的,因此,黨組織發(fā)生的工作經(jīng)費(fèi)均屬于與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的支出,可以在所得稅前扣除。還有客戶認(rèn)為這類費(fèi)用是企業(yè)的正常生產(chǎn)經(jīng)營支出,應(yīng)該在所得稅前扣除。

建議:

央企國企里面黨組織是非常大的組織,黨員交的費(fèi)用都是逐級上交。黨組織發(fā)生的費(fèi)用在企業(yè)列支的部分,應(yīng)屬于企業(yè)的正常經(jīng)營支出,應(yīng)該據(jù)實(shí)扣除。

(北京華政稅務(wù)師事務(wù)所提供)

三、資產(chǎn)損失扣除類

【案例21】買入返售金融資產(chǎn)計提的損失準(zhǔn)備金,是否可按規(guī)定在所得稅前扣除

基本情況:

銀行將買入返售金融資產(chǎn)納入提取貸款損失準(zhǔn)備金的貸款資產(chǎn)范圍,對該項(xiàng)資產(chǎn)計提的貸款損失準(zhǔn)備金,是否按政策規(guī)定在所得稅前扣除。

問題:

買入返售金融資產(chǎn)計提的損失準(zhǔn)備金,是否可按規(guī)定在所得稅前扣除?

政策依據(jù):

《關(guān)于金融企業(yè)貸款損失準(zhǔn)備金企業(yè)所得稅稅前扣除有關(guān)政策的通知》(財稅〔2015〕9號,以下簡稱“9號文”)第一條規(guī)定,準(zhǔn)予稅前提取貸款損失準(zhǔn)備金的貸款資產(chǎn)范圍包括:貸款(含抵押、質(zhì)押、擔(dān)保等貸款);銀行卡透支、貼現(xiàn)、信用墊款(含銀行承兌匯票墊款、信用證墊款、擔(dān)保墊款等)、進(jìn)出口押匯、同業(yè)拆出、應(yīng)收融資租賃款等各項(xiàng)具有貸款特征的風(fēng)險資產(chǎn);由金融企業(yè)轉(zhuǎn)貸并承擔(dān)對外還款責(zé)任的國外貸款,包括國際金融組織貸款、外國買方信貸、外國政府貸款、日本國際協(xié)力銀行不附條件貸款和外國政府混合貸款等資產(chǎn)。

事務(wù)所意見:

買入返售金融資產(chǎn)未包含在政策規(guī)定的準(zhǔn)予稅前提取貸款損失準(zhǔn)備金的貸款資產(chǎn)范圍內(nèi),因此,其計提的貸款損失準(zhǔn)備金不能在所得稅前扣除。

企業(yè)意見:

9號文第一條規(guī)定的各項(xiàng)具有貸款特征的風(fēng)險資產(chǎn),應(yīng)包含買入返售金融資產(chǎn),因此,相應(yīng)的貸款損失準(zhǔn)備金可按規(guī)定比例在所得稅前扣除。

建議:

應(yīng)按金融行業(yè)分類來判斷該項(xiàng)目在不在風(fēng)險資產(chǎn)里。

(北京華政稅務(wù)師事務(wù)所提供)

【案例22】銷售打包資產(chǎn)發(fā)生損失的處理方式

基本情況:

甲股份公司將其持有的18家全資子公司及部分債權(quán),打包銷售給甲公司的控股股東乙。交易一次完成,其中:轉(zhuǎn)讓收入為國資委批準(zhǔn)的資產(chǎn)評估價值;轉(zhuǎn)讓成本為歷史成本;10家股權(quán)及債權(quán)銷售盈利10000萬元、8家股權(quán)及債權(quán)銷售虧損6000萬元,合計盈利4000萬元;以上盈虧,甲公司全部計入投資收益核算。

問題:

該交易如何進(jìn)行所得稅申報?

政策依據(jù):

《企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法》(國家稅務(wù)總局公告2011年第25號,以下簡稱“2011年25號公告”)第四十七條規(guī)定,企業(yè)將不同類別的資產(chǎn)捆綁(打包),以拍賣、詢價、競爭性談判、招標(biāo)等市場方式出售,其出售價格低于計稅成本的差額,可以作為資產(chǎn)損失并準(zhǔn)予在稅前申報扣除,但應(yīng)出具資產(chǎn)處置方案、各類資產(chǎn)作價依據(jù)、出售過程的情況說明、出售合同或協(xié)議、成交及入賬證明、資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)等確定依據(jù)。

事務(wù)所意見:

盈利部分按處置每家子公司股權(quán)進(jìn)行申報,債權(quán)部分確認(rèn)所得0元。損失部分按每家子公司分別專項(xiàng)申報資產(chǎn)損失。損失類型為其他損失中的銷售打包資產(chǎn)損失。如果整體看作一項(xiàng)交易進(jìn)行所得稅申報,即轉(zhuǎn)讓打包資產(chǎn)盈利4000萬元。將隱藏了資產(chǎn)損失內(nèi)容,將來存在納稅風(fēng)險。

企業(yè)意見:

參照事務(wù)所意見,在稅前扣除。收集資料備查。

建議:

應(yīng)該對每一個法人單位進(jìn)行損失或收益的確認(rèn),所得稅是以法人單位來處理,資產(chǎn)捆綁打包也應(yīng)都是按法人單位來處理的,并不是所理解的18家企業(yè)一起打包處理。該案中按資產(chǎn)包整體轉(zhuǎn)讓應(yīng)該沒問題,而且不涉及流轉(zhuǎn)稅。這種收益嚴(yán)格意義上不是股權(quán)投資收益,因?yàn)槠鋵儆谫Y產(chǎn)打包的整體收益。處理方式?jīng)]問題,損失單獨(dú)報損,這個前提是必須的。

(北京洪海明珠稅務(wù)師事務(wù)所提供)

【案例23】以資產(chǎn)證券化方式進(jìn)行資產(chǎn)處置,處置損失如何進(jìn)行適用財產(chǎn)損失相關(guān)條款

基本情況:

某國有銀行2016年分三批對不良信貸資產(chǎn)以證券化的方式進(jìn)行處置,分別為對公不良貸款100筆,不良個人住房抵押貸款100筆,信用卡不良債權(quán)100筆,發(fā)行規(guī)模2億元,實(shí)現(xiàn)不良處置10億元。

問題:

該筆資產(chǎn)損失是否可以按打包資產(chǎn)報送損失?

政策依據(jù):

2011年25號公告第四十七條規(guī)定:“企業(yè)將不同類別的資產(chǎn)捆綁(打包),以拍賣、詢價、競爭性談判、招標(biāo)等市場方式出售,其出售價格低于計稅成本的差額,可以作為資產(chǎn)損失并準(zhǔn)予在稅前申報扣除。”

事務(wù)所意見:

根據(jù)資產(chǎn)損失稅前申報扣除的相關(guān)文件,以上不良資產(chǎn)證券化的損失屬于同一類別,對公、對個人以及信用卡都是信貸類資產(chǎn)下的細(xì)項(xiàng),因此不能按照打包資產(chǎn)報送損失。

企業(yè)意見:

該損失筆數(shù)繁多金額較大,且與打包轉(zhuǎn)讓同屬轉(zhuǎn)讓形式,可以按照打包資產(chǎn)類別報送資產(chǎn)損失。

建議:

應(yīng)如何理解2011年25號公告中對打包資產(chǎn)損失不同類別的界定,對于資產(chǎn)證券化這樣的損失,由于在證券化的過程中是一筆會計處理,無法按單筆損失逐一劃分對價,應(yīng)對打包資產(chǎn)損失的不同類別要有所突破。

(北京尤尼泰稅務(wù)師事務(wù)所提供)

四、發(fā)票等合規(guī)票據(jù)類

【案例24】不予返還的投標(biāo)保證金是否憑收據(jù)在稅前扣除?

基本情況:

在某公司項(xiàng)目的招標(biāo)采購中,A公司中標(biāo)成為第一中標(biāo)候選人。大唐洛陽公司按照要求向A公司發(fā)出中標(biāo)通知書,但是在A公司和某公司進(jìn)行技術(shù)協(xié)議洽談中就電器控制體統(tǒng)部分的意見未達(dá)成一致,A公司書面向某公司說明放棄聲波吹灰采購招標(biāo)中標(biāo)權(quán)利,根據(jù)招標(biāo)文件規(guī)定,招標(biāo)人被通知中標(biāo)后,拒絕簽訂合同的,投標(biāo)保證金不予返還。該筆保證金未取得發(fā)票,于2016年4月列支在營業(yè)外支出中,后附A公司棄標(biāo)說明及某公司不予返還保證金說明。

問題:

不予返還的投標(biāo)保證金是否憑收據(jù)在稅前扣除?

政策依據(jù):

《營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第五條規(guī)定,納稅人的營業(yè)額為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)收取的全部價款和價外費(fèi)用。第十三條規(guī)定,條例第五條所稱價外費(fèi)用,包括收取的手續(xù)費(fèi)、補(bǔ)貼、基金、集資費(fèi)、返還利潤、獎勵費(fèi)、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項(xiàng)、代墊款項(xiàng)、罰息及其他各種性質(zhì)的價外收費(fèi),但不包括同時符合條件代為收取的政府性基金或者行政事業(yè)性收費(fèi)。

事務(wù)所意見:

該筆費(fèi)用可以在企業(yè)所得稅稅前扣除,雙方就該筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)并未發(fā)生實(shí)質(zhì)的經(jīng)營活動而產(chǎn)生的違約金,不屬于價外費(fèi)用無需繳納營業(yè)稅。上述問題中的投標(biāo)保證金不屬于流轉(zhuǎn)稅征稅范圍,無需開具發(fā)票,作為支付方可依據(jù)項(xiàng)目投標(biāo)資料及相關(guān)說明稅前扣除。

企業(yè)意見:

建議:

(北京鑫稅廣通稅務(wù)師事務(wù)所提供)

【案例25】出版社支付稿費(fèi)、校訂費(fèi)、編輯費(fèi)未取得發(fā)票是否可以在稅前扣除

基本情況:

2016年度企業(yè)生產(chǎn)成本中支付非本單位職員的稿費(fèi)、校訂費(fèi)、編輯費(fèi)21659119.74元,未取得合規(guī)發(fā)票。

問題:

出版社行業(yè)支付稿費(fèi)、校訂費(fèi)、編輯費(fèi)未取得發(fā)票是否可以在稅前扣除?

政策依據(jù):

1.《進(jìn)一步加強(qiáng)稅收征管若干具體措施》(國稅發(fā)〔2009〕114號)規(guī)定:“未按規(guī)定取得的合法有效憑據(jù)的企業(yè)所得稅稅前扣除項(xiàng)目不得在稅前扣除?!?/span>

2.根據(jù)2013年企業(yè)所得稅政策輔導(dǎo)解答,市局對于類似問題答復(fù)如下:“企業(yè)臨時向社會雇工,應(yīng)簽訂勞動合同或勞務(wù)協(xié)議,對于簽訂勞動合同的,企業(yè)發(fā)生的支出按工資薪金支出從稅前扣除;對于簽訂勞務(wù)協(xié)議的,企業(yè)應(yīng)作為勞務(wù)費(fèi),應(yīng)憑稅務(wù)機(jī)關(guān)代開的發(fā)票從稅前扣除。”

事務(wù)所意見:

根據(jù)稅法相關(guān)規(guī)定,未取得合法票據(jù)不能稅前列支。所以建議納稅調(diào)增21659119.74元。

企業(yè)意見:

由于該項(xiàng)支出屬于出版行業(yè)正常的成本列支項(xiàng)目[參見財政部印發(fā)的《新聞出版業(yè)會計核算辦法》(財會〔2004〕1號)],其著者、譯者、校訂者分布在全國各地,無法取得發(fā)票,故不做納稅調(diào)整。

建議:

(北京曲信通稅務(wù)師事務(wù)所提供)

【案例26】匯算清繳期后取得發(fā)票的稅前扣除年度問題

基本情況:

2013年,M公司與Y電視臺簽訂《網(wǎng)絡(luò)廣告銷售承包經(jīng)營協(xié)議》,明確雙方建立網(wǎng)絡(luò)廣告銷售承包經(jīng)營合同關(guān)系,約定Y電視臺將擁有的域名下網(wǎng)絡(luò)電視臺所包含的廣告銷售業(yè)務(wù)授權(quán)M公司承包經(jīng)營。

2014年,M公司向Y電視臺支付了一筆3000萬元的合同價款,但未取得發(fā)票。2014年度匯算清繳時,M公司將該筆成本3000萬元納稅調(diào)增。2016年12月,Y電視臺就原3000萬元向M公司開具發(fā)票。

問題:

M公司取得3000萬元成本發(fā)票,能否在2016年度企業(yè)所得稅稅前扣除,不追補(bǔ)至2014年度扣除?(如果追補(bǔ)至2014年度扣除,2014年度需退稅;無論3000萬元是否在2016年度扣除,2016年度均需要繳納企業(yè)所得稅)

事務(wù)所意見:

追補(bǔ)至成本發(fā)生年度至2014年度扣除,多繳納的稅款,可以遞延抵扣或申請退稅。

M公司3000萬元成本發(fā)生在2014年度,當(dāng)年度未取得發(fā)票納稅調(diào)增處理;2016年取得發(fā)票,可追補(bǔ)至2014年度稅前扣除;追補(bǔ)扣除需調(diào)整2014年度至2015年度期間的申報表,由此造成2014年度至2015年度期間多繳納的稅款750萬元,可以遞延抵扣或申請退稅。

未履行專項(xiàng)申報及說明程序,在2016年度自行扣除存在的稅收風(fēng)險:若M公司未履行專項(xiàng)說明及重新申報程序,將3000萬元在2016年度企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額中自行抵減,稅務(wù)機(jī)關(guān)可能提出:未履行專項(xiàng)說明及申報前不得自行扣除,自行扣除3000萬元成本造成少繳納2016年度企業(yè)所得稅750萬元需先行補(bǔ)繳,并自2017年6月1日至稅款入庫期間征收滯納金。

政策依據(jù):

《關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干稅務(wù)處理問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2012年第15號)第六條“關(guān)于以前年度發(fā)生應(yīng)扣未扣支出的稅務(wù)處理問題”明確:“根據(jù)《稅收征收管理法》的有關(guān)規(guī)定,對企業(yè)發(fā)現(xiàn)以前年度實(shí)際發(fā)生的、按照稅收規(guī)定應(yīng)在企業(yè)所得稅前扣除而未扣除或者少扣除的支出,企業(yè)做出專項(xiàng)申報及說明后,準(zhǔn)予追補(bǔ)至該項(xiàng)目發(fā)生年度計算扣除,但追補(bǔ)確認(rèn)期限不得超過5年。

“企業(yè)由于上述原因多繳的企業(yè)所得稅稅款,可以在追補(bǔ)確認(rèn)年度企業(yè)所得稅應(yīng)納稅款中抵扣,不足抵扣的,可以向以后年度遞延抵扣或申請退稅。

“虧損企業(yè)追補(bǔ)確認(rèn)以前年度未在企業(yè)所得稅前扣除的支出,或盈利企業(yè)經(jīng)過追補(bǔ)確認(rèn)后出現(xiàn)虧損的,應(yīng)首先調(diào)整該項(xiàng)支出所屬年度的虧損額,然后再按照彌補(bǔ)虧損的原則計算以后年度多繳的企業(yè)所得稅款,并按前款規(guī)定處理?!?/span>

企業(yè)意見:

希望將3000萬元成本在2016年度企業(yè)所得稅稅前扣除。

建議:

直接在2016年申報扣除,有稅收風(fēng)險。

(北京中翰稅務(wù)師事務(wù)所提供)

五、稅收優(yōu)惠類

【案例27】無償劃轉(zhuǎn)雙方入賬金額不一致,是否可以選擇特殊性稅務(wù)處理

基本情況:

集團(tuán)母公司將其持有的A公司1%股權(quán)無償劃轉(zhuǎn)給全資子公司B,集團(tuán)母公司按照劃轉(zhuǎn)的比例相應(yīng)減少對A公司的長期股權(quán)投資賬面價值1929000元,劃入方B公司以評估價11899800元對A公司的股權(quán)投資入賬。劃入方與劃出方對該劃轉(zhuǎn)股權(quán)的入賬金額不一致,但雙方均按照特殊性稅務(wù)處理進(jìn)行了備案。

問題:

A、B公司是否可以適用特殊重組?

政策依據(jù):

1.《關(guān)于促進(jìn)企業(yè)重組有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》(財稅〔2014〕109號)第三條 “關(guān)于股權(quán)、資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)”規(guī)定,對100%直接控制的居民企業(yè)之間,以及受同一或相同多家居民企業(yè)100%直接控制的居民企業(yè)之間按賬面凈值劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn),凡具有合理商業(yè)目的、不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的,股權(quán)或資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)后連續(xù)12個月內(nèi)不改變被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)原來實(shí)質(zhì)性經(jīng)營活動,且劃出方企業(yè)和劃入方企業(yè)均未在會計上確認(rèn)損益的,可以選擇按以下規(guī)定進(jìn)行特殊性稅務(wù)處理:1、劃出方企業(yè)和劃入方企業(yè)均不確認(rèn)所得。2、劃入方企業(yè)取得被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ),以被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的原賬面凈值確定。3、劃入方企業(yè)取得的被劃轉(zhuǎn)資產(chǎn),應(yīng)按其原賬面凈值計算折舊扣除。

2. 《關(guān)于資產(chǎn)(股權(quán))劃轉(zhuǎn)企業(yè)所得稅征管問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2015年第40號,以下簡稱“2015年40號公告”)第三條明確,《通知》[編者注:指《關(guān)于促進(jìn)企業(yè)重組有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》(財稅〔2014〕109號),下同]第三條所稱“劃入方企業(yè)取得被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ),以被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的原賬面凈值確定”,是指劃入方企業(yè)取得被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ),以被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的原計稅基礎(chǔ)確定。《通知》第三條所稱“劃入方企業(yè)取得的被劃轉(zhuǎn)資產(chǎn),應(yīng)按其原賬面凈值計算折舊扣除”,是指劃入方企業(yè)取得的被劃轉(zhuǎn)資產(chǎn),應(yīng)按被劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)的原計稅基礎(chǔ)計算折舊扣除或攤銷。

事務(wù)所意見:

劃出方集團(tuán)母公司與劃入方B公司對劃轉(zhuǎn)股權(quán)的入賬金額不一致,根據(jù)前述政策規(guī)定及系統(tǒng)備案要求,不能按照特殊性稅務(wù)處理方法進(jìn)行備案,應(yīng)按照一般性稅務(wù)處理方法,即視同銷售確認(rèn)轉(zhuǎn)讓所得或損失,進(jìn)行企業(yè)所得稅處理。

企業(yè)意見:

該項(xiàng)股權(quán)劃轉(zhuǎn)行為雙方賬務(wù)處理方法符合會計準(zhǔn)則規(guī)定,且會計賬面均未確認(rèn)損益,符合無償劃轉(zhuǎn)的特殊性稅務(wù)處理?xiàng)l件,可不確認(rèn)劃轉(zhuǎn)所得和損失,不應(yīng)按照視同銷售進(jìn)行處理。

建議:

不符合特殊性重組,劃出劃入的金額不一致,劃入方B不能按照評估價入賬,不是無償劃入。

(北京華政稅務(wù)師事務(wù)所提供)

【案例28】股權(quán)劃轉(zhuǎn)后12個月內(nèi)發(fā)生股權(quán)轉(zhuǎn)讓,是否可適用特殊重組?

基本情況:

A公司100%控股B公司,B公司100%控股C公司;D公司為上市公司,A公司對D公司的持股比例為55%。

2016年6月,B公司將持有C公司100%的股權(quán)劃轉(zhuǎn)至A公司,A公司、B公司當(dāng)月完成會計處理;2016年8月,A公司將C公司60%股權(quán)轉(zhuǎn)讓給D上市公司。

問題:

A公司取得劃入資產(chǎn)不足12個月內(nèi)轉(zhuǎn)讓,是否導(dǎo)致B公司向A公司劃轉(zhuǎn)C公司股權(quán)不得適用特殊性稅務(wù)處理?

政策依據(jù):

2015年40號公告第二條明確,《通知》第三條所稱“股權(quán)或資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)后連續(xù)12個月內(nèi)不改變被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)原來實(shí)質(zhì)性經(jīng)營活動”,是指自股權(quán)或資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)完成日起連續(xù)12個月內(nèi)不改變被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)原來實(shí)質(zhì)性經(jīng)營活動。股權(quán)或資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)完成日,是指股權(quán)或資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)合同(協(xié)議)或批復(fù)生效,且交易雙方已進(jìn)行會計處理的日期。

2015年40號公告第七條明確,交易一方在股權(quán)或資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)完成日后連續(xù)12個月內(nèi)發(fā)生生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務(wù)、公司性質(zhì)、資產(chǎn)或股權(quán)結(jié)構(gòu)等情況變化,致使股權(quán)或資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)不再符合特殊性稅務(wù)處理?xiàng)l件的,發(fā)生變化的交易一方應(yīng)在情況發(fā)生變化的30日內(nèi)報告其主管稅務(wù)機(jī)關(guān),同時書面通知另一方。另一方應(yīng)在接到通知后30日內(nèi)將有關(guān)變化報告其主管稅務(wù)機(jī)關(guān)。

事務(wù)所意見:

股權(quán)劃轉(zhuǎn)完成后,被劃轉(zhuǎn)股權(quán)是否要求在12個月內(nèi)不得轉(zhuǎn)讓,這點(diǎn)2015年40號公告中并未明確,換句話說,對“劃轉(zhuǎn)完成日起連續(xù)12個月內(nèi)不改變被劃轉(zhuǎn)股權(quán)原來的實(shí)質(zhì)性經(jīng)營活動”的含義,40號公告并未予以明確。

A公司取得劃入資產(chǎn)不足12個月內(nèi)轉(zhuǎn)讓,存在稅務(wù)機(jī)關(guān)不認(rèn)可B公司向A公司劃轉(zhuǎn)C公司股權(quán)適用特殊性稅務(wù)處理的風(fēng)險。

企業(yè)意見:

A公司取得劃入資產(chǎn)不足12個月內(nèi)轉(zhuǎn)讓,B公司向A公司劃轉(zhuǎn)C公司股權(quán)可適用特殊性稅務(wù)處理。

建議:

不符合特殊性稅務(wù)重組,企業(yè)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東,在重組后連續(xù)12個月內(nèi),不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。因?yàn)樘厥庑远悇?wù)處理,要求權(quán)益的連續(xù)性和經(jīng)營的連續(xù)性,必須要強(qiáng)調(diào)在12個月之內(nèi)是不能發(fā)生變化的。通過增資、互換持股比例、引進(jìn)新的股東等其他的方式來改變股權(quán)的結(jié)構(gòu)和比例的,都不符合稅法上特殊性稅務(wù)處理的條件。

(北京中翰稅務(wù)師事務(wù)所提供)

【案例29】研發(fā)費(fèi)加計扣除時,如何確定研發(fā)項(xiàng)目研發(fā)方式?

基本情況:

某工業(yè)集團(tuán)有限公司委托關(guān)聯(lián)A公司進(jìn)行研發(fā)。項(xiàng)目組審核該公司提供的委外費(fèi)用明細(xì)單時,發(fā)現(xiàn)A公司列支外協(xié)費(fèi)用35萬元(也就是A公司有委托其他公司進(jìn)行研發(fā)項(xiàng)目開發(fā)過程中產(chǎn)品的定制和開發(fā))。

問題:

A公司列支外協(xié)費(fèi)用35萬元,是否應(yīng)按委托開發(fā)進(jìn)行處理?是否應(yīng)按發(fā)生額的80%計入A公司研發(fā)費(fèi)用?

政策依據(jù):

《關(guān)于完善研究開發(fā)費(fèi)用稅前加計扣除政策的通知》(財稅〔2015〕119號)規(guī)定,企業(yè)委托外部機(jī)構(gòu)或個人進(jìn)行研發(fā)活動所發(fā)生的費(fèi)用,按照費(fèi)用實(shí)際發(fā)生額的80%計入委托方研發(fā)費(fèi)用并計算加計扣除,受托方不得再進(jìn)行加計扣除。委托外部研究開發(fā)費(fèi)用實(shí)際發(fā)生額應(yīng)按照獨(dú)立交易原則確定。委托方與受托方存在關(guān)聯(lián)關(guān)系的,受托方應(yīng)向委托方提供研發(fā)項(xiàng)目費(fèi)用支出明細(xì)情況。企業(yè)委托境外機(jī)構(gòu)或個人進(jìn)行研發(fā)活動所發(fā)生的費(fèi)用,不得加計扣除。

事務(wù)所意見:

經(jīng)與企業(yè)財務(wù)人員溝通后,確定A公司委托其他公司發(fā)生的委外費(fèi)并沒有涉及重復(fù)加計,并讓其提供A公司將外協(xié)費(fèi)用列支到主營業(yè)務(wù)成本的記賬憑證,證明未重復(fù)加計,因此這部分費(fèi)用可以加計扣除。

企業(yè)意見:

同意事務(wù)所意見。

建議:

A公司發(fā)生的外協(xié)費(fèi)用35萬元是按第二次委托開發(fā),按80%進(jìn)行加計扣除處理,還是按研發(fā)過程中發(fā)生的費(fèi)用100%扣除?關(guān)于研發(fā)項(xiàng)目是屬于自主研發(fā)還是委托研發(fā)、合作開發(fā)、集中開發(fā),研發(fā)項(xiàng)目采取什么樣的研發(fā)方式,如何來進(jìn)行定性?目前并沒有統(tǒng)一的規(guī)定。是否可按照研發(fā)項(xiàng)目在科委備案的開發(fā)方式進(jìn)行判定?對于委托研發(fā)的界定,能不能進(jìn)行多層的穿透?如果能多層的穿透下去,那么整個研發(fā)項(xiàng)目所有能扣除的就很少了,大的研發(fā)項(xiàng)目都是一環(huán)套一環(huán)的,技術(shù)等所有的事項(xiàng)不可能由一個單位來完成的。目前存在需要按多層穿透的方法進(jìn)行處理的執(zhí)行現(xiàn)象,該執(zhí)行口徑不利于鼓勵企業(yè)加大研發(fā)投入,應(yīng)呼吁相關(guān)部門對該問題進(jìn)行明確。

(北京鑫稅廣通稅務(wù)師事務(wù)所提供)

【案例30】QDII收到的投資分紅,是否可以按免稅收入處理

基本情況:

某企業(yè)在2016年度持有一個信托賬戶,通過QDII(合格境內(nèi)機(jī)構(gòu)投資者)做了股權(quán)投資,投資對象是香港上市公司,本年度收到分紅。企業(yè)認(rèn)為應(yīng)效仿QFII相關(guān)政策做納稅調(diào)減處理。

問題:

QDII收到的投資分紅,是否可以按免稅收入處理?

政策依據(jù):

《關(guān)于QFII和RQFII取得中國境內(nèi)的股票等權(quán)益性投資資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得暫免征收企業(yè)所得稅問題的通知》(財稅〔2014〕79號)明確,經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn),從2014年11月17日起,對合格境外機(jī)構(gòu)投資者(簡稱QFII)、人民幣合格境外機(jī)構(gòu)投資者(簡稱RQFII)取得來源于中國境內(nèi)的股票等權(quán)益性投資資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得,暫免征收企業(yè)所得稅。在2014年11月17日之前QFII和RQFII取得的上述所得應(yīng)依法征收企業(yè)所得稅。本通知適用于在中國境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所,或者在中國境內(nèi)雖設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所,但取得的上述所得與其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場所沒有實(shí)際聯(lián)系的QFII、RQFII。

事務(wù)所意見:

因?yàn)槟壳罢邲]有明確通過QDII投資取得的分紅收益屬于免稅范疇,因此不能做納稅調(diào)減處理??梢猿窒嚓P(guān)境外完稅憑證,在境內(nèi)所得稅前進(jìn)行抵免。

企業(yè)意見:

應(yīng)效仿QFII相關(guān)政策做納稅調(diào)減處理。且目前此筆分紅沒有在境外(香港)進(jìn)行完稅。

建議:

從適用條件方面考慮,應(yīng)依據(jù)《財政部 國家稅務(wù)總局 證監(jiān)會 關(guān)于滬港股票市場交易互聯(lián)互通機(jī)制試點(diǎn)有關(guān)稅收政策的通知》(財稅〔2014〕81號)進(jìn)行處理。

﹝尤尼泰(北京)稅務(wù)師事務(wù)所提供)

來源:老陳在線說稅

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