2、《城建稅法》與增值稅相關(guān)規(guī)定的協(xié)調(diào)問(wèn)題

（1）“營(yíng)改增”、增值稅留抵退稅的影響

《城建稅法》第1條規(guī)定，在中國(guó)境內(nèi)繳納增值稅、消費(fèi)稅的單位和個(gè)人，為城建稅的納稅人。第2條第1款規(guī)定，城建稅以納稅人依法實(shí)際繳納的增值稅、消費(fèi)稅稅額為計(jì)稅依據(jù)。上述規(guī)定反映了“營(yíng)業(yè)稅改征增值稅”對(duì)于附加稅費(fèi)稅基的影響。

《城建稅法》第2條第2款規(guī)定，城建稅的計(jì)稅依據(jù)應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定扣除期末留抵退稅退還的增值稅稅額。該規(guī)定吸收了《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于增值稅期末留抵退稅有關(guān)城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加和地方教育附加政策的通知》（財(cái)稅[2018]80號(hào)）文件的規(guī)定精神。

（2）不征城建稅的情形、例外及需要考慮解決的問(wèn)題

《城建稅法》第3條規(guī)定，對(duì)進(jìn)口貨物或者境外單位和個(gè)人向境內(nèi)銷售勞務(wù)、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)繳納的增值稅、消費(fèi)稅稅額，不征收城建稅。在該條規(guī)定中，針對(duì)進(jìn)口貨物不征城建稅的規(guī)定，是采納了《財(cái)政部關(guān)于貫徹執(zhí)行<城建稅條例>幾個(gè)具體問(wèn)題的規(guī)定》（[85]財(cái)稅字第069號(hào)）文件中的相關(guān)規(guī)定的內(nèi)容。而該條規(guī)定中針對(duì)境外單位和個(gè)人向境內(nèi)銷售勞務(wù)、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)繳納的增值稅稅額不征城建稅的規(guī)定，是新的規(guī)則。

根據(jù)《增值稅暫行條例》第1條的規(guī)定，在中國(guó)境內(nèi)銷售貨物或者加工、修理修配勞務(wù)（以下簡(jiǎn)稱勞務(wù)），銷售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)以及進(jìn)口貨物的單位和個(gè)人，為增值稅的納稅人。根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅[2016]36號(hào)文）的附件1《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》（“營(yíng)改增辦法”）第12條的規(guī)定，在境內(nèi)銷售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)，是指：（1）服務(wù)（租賃不動(dòng)產(chǎn)除外）或者無(wú)形資產(chǎn)（自然資源使用權(quán)除外）的銷售方或者購(gòu)買方在境內(nèi)；（2）所銷售或者租賃的不動(dòng)產(chǎn)在境內(nèi)；（3）所銷售自然資源使用權(quán)的自然資源在境內(nèi)；（4）財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。

結(jié)合增值稅的相關(guān)規(guī)定和《城建稅法》的規(guī)定來(lái)看，當(dāng)境外主體向境內(nèi)主體銷售境內(nèi)的不動(dòng)產(chǎn)時(shí)，由于《營(yíng)改增辦法》的附件《銷售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)注釋》規(guī)定轉(zhuǎn)讓建筑物或者構(gòu)筑物時(shí)一并轉(zhuǎn)讓所占土地使用權(quán)的交易應(yīng)按照銷售不動(dòng)產(chǎn)繳納增值稅，所以，《城建稅法》第3條中的轉(zhuǎn)讓“無(wú)形資產(chǎn)”不征城建稅的規(guī)定可能不適用于轉(zhuǎn)讓“不動(dòng)產(chǎn)”的情形。

由于《銷售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)注釋》規(guī)定無(wú)形資產(chǎn)與不動(dòng)產(chǎn)屬于并列的標(biāo)的分類，而無(wú)形資產(chǎn)包括自然資源使用權(quán)，自然資源使用權(quán)又包括土地使用權(quán)、海域使用權(quán)、探礦權(quán)、采礦權(quán)、取水權(quán)和其他自然資源使用權(quán)，所以，當(dāng)境外主體向境內(nèi)主體銷售境內(nèi)的自然資源使用權(quán)（不含土地使用權(quán)）時(shí)，應(yīng)不需繳納城建稅。

另一方面，由于《營(yíng)改增辦法》規(guī)定“銷售自然資源使用權(quán)的自然資源在境內(nèi)”時(shí)，即便境外銷售方向另一境外主體銷售相關(guān)的自然資源使用權(quán)，該境外銷售方也需要交納增值稅（從而從法理上講，會(huì)觸發(fā)城建稅納稅義務(wù)），這就造成一種局面：由于《城建稅法》僅規(guī)定“境外主體向境內(nèi)銷售無(wú)形資產(chǎn)（含自然資源使用權(quán)）繳納的增值稅額不征收城建稅”，所以，境外向境外銷售境內(nèi)無(wú)形資產(chǎn)（含自然資源使用權(quán)）時(shí)，盡管境內(nèi)因素更少，反而無(wú)法享受不征城建稅的待遇。這一悖論，需要在后續(xù)的征管實(shí)踐中考慮解決。