于海洋 朱恭平

最近正值10月納稅申報(bào)期，一些先進(jìn)制造業(yè)企業(yè)正在申報(bào)享受增值稅加計(jì)抵減優(yōu)惠。根據(jù)今年9月發(fā)布的《財(cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于先進(jìn)制造業(yè)企業(yè)增值稅加計(jì)抵減政策的公告》（財(cái)政部 稅務(wù)總局公告2023年第43號(hào)，以下簡(jiǎn)稱43號(hào)公告），2023年1月1日—2027年12月31日，允許先進(jìn)制造業(yè)企業(yè)按照當(dāng)期可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額加計(jì)5%，抵減應(yīng)納增值稅稅額。這一加計(jì)抵減政策的實(shí)施，無(wú)疑將進(jìn)一步減輕先進(jìn)制造業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。那么，先進(jìn)制造業(yè)企業(yè)如何準(zhǔn)確理解政策？又如何正確進(jìn)行申報(bào)操作？

案例

位于某市經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)的甲公司，為制造業(yè)增值稅一般納稅人，從事醫(yī)療器械研發(fā)、生產(chǎn)與銷售，2022年取得高新技術(shù)企業(yè)資格證書。除產(chǎn)品內(nèi)銷外，甲公司還兼營(yíng)自營(yíng)出口業(yè)務(wù)。甲公司出口貨物適用征稅率13%，出口退稅率為13%。2023年9月，甲公司購(gòu)進(jìn)原材料一批，取得的增值稅專用發(fā)票注明價(jià)款1200萬(wàn)元；當(dāng)月外購(gòu)貨物準(zhǔn)予抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額共計(jì)156萬(wàn)元，無(wú)法在出口貨物與內(nèi)銷貨物間準(zhǔn)確劃分；上期期末留抵稅款2萬(wàn)元；本月內(nèi)銷貨物確認(rèn)不含稅銷售額1600萬(wàn)元，已全額收款；本月出口貨物的銷售額折合人民幣400萬(wàn)元。那么，甲公司應(yīng)如何申報(bào)享受增值稅加計(jì)抵減優(yōu)惠？

稅務(wù)處理

依據(jù)增值稅免抵退政策，甲公司2023年9月應(yīng)確認(rèn)的當(dāng)期“免、抵、退”稅不得免征和抵扣稅額=當(dāng)期出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣折合率×（出口貨物適用稅率－出口貨物退稅率）=400×(13%－13%)=0（萬(wàn)元）；當(dāng)期應(yīng)納稅額=當(dāng)期銷項(xiàng)稅額－（當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額－當(dāng)期不得免征和抵扣稅額）－期初留抵稅額=1600×13%－（156-0）－2=50（萬(wàn)元）；當(dāng)期“免、抵、退”稅額=當(dāng)期出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣折合率×出口貨物退稅率=400×13%=52（萬(wàn)元）。

根據(jù)上述計(jì)算，甲公司當(dāng)期期末留抵稅額為0，小于當(dāng)期免抵退稅額52萬(wàn)元，則當(dāng)期應(yīng)退稅額=當(dāng)期期末留抵稅額=0，當(dāng)期免抵稅額=當(dāng)期免抵退稅額－當(dāng)期應(yīng)退稅額=52－0=52（萬(wàn)元），甲公司應(yīng)以此為基礎(chǔ)，計(jì)算繳納城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加。甲公司2023年9月加計(jì)抵減增值稅應(yīng)納稅額前，增值稅應(yīng)納稅額為50萬(wàn)元。

根據(jù)43號(hào)公告第五條規(guī)定，甲公司兼營(yíng)出口貨物，且無(wú)法劃分不得計(jì)提加計(jì)抵減的進(jìn)項(xiàng)稅額，當(dāng)期不得計(jì)提加計(jì)抵減的進(jìn)項(xiàng)稅額=當(dāng)期無(wú)法劃分的全部進(jìn)項(xiàng)稅額×當(dāng)期出口貨物勞務(wù)和發(fā)生跨境應(yīng)稅行為的銷售額÷當(dāng)期全部銷售額=156×400÷（1600+400）=31.20（萬(wàn)元）?？捎?jì)提加計(jì)抵減的進(jìn)項(xiàng)稅額=156-31.20=124.80（萬(wàn)元）。2023年9月可計(jì)提加計(jì)抵減應(yīng)納稅額=124.80×5%=6.24（萬(wàn)元）。

根據(jù)43號(hào)公告第三條對(duì)加計(jì)抵減計(jì)算規(guī)則的規(guī)定，2023年9月，甲公司計(jì)提加計(jì)抵減前的應(yīng)納稅額50萬(wàn)元，大于當(dāng)期可抵減加計(jì)抵減額6.24萬(wàn)元，則當(dāng)期實(shí)際繳納增值稅額=50-6.24=43.76（萬(wàn)元），當(dāng)期應(yīng)納城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加=（52+43.76）×（7%+5%）=11.49（萬(wàn)元）。

甲公司2023年10月申報(bào)期應(yīng)填報(bào)《增值稅納稅申報(bào)表附列資料（四）》（稅額抵額情況表），在第二項(xiàng)“加計(jì)抵減情況”欄“一般項(xiàng)目加計(jì)抵減額計(jì)算”欄次，“本期發(fā)生額”填報(bào)6.24萬(wàn)元，“本期可抵減額”和“本期實(shí)際抵減稅額”均填報(bào)6.24萬(wàn)元，“期末余額”填報(bào)0元。

實(shí)操要點(diǎn)

先進(jìn)制造業(yè)企業(yè)享受增值稅加計(jì)抵減優(yōu)惠政策時(shí)，還要注意與會(huì)計(jì)核算和企業(yè)所得稅的聯(lián)動(dòng)處理。企業(yè)實(shí)際享受的加計(jì)抵減優(yōu)惠，應(yīng)通過“其他收益”科目進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，反映在利潤(rùn)表“其他收益”項(xiàng)目，并作為應(yīng)稅收入申報(bào)企業(yè)所得稅。

值得注意的是，根據(jù)目前的企業(yè)所得稅政策，符合條件的先進(jìn)制造業(yè)企業(yè)，可自主選擇享受高新技術(shù)企業(yè)或小型微利企業(yè)稅收優(yōu)惠，但兩個(gè)所得稅優(yōu)惠不能疊加享受。企業(yè)如果同時(shí)符合增值稅加計(jì)抵減優(yōu)惠、高新技術(shù)企業(yè)所得稅優(yōu)惠、小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠等多項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策的適用條件，務(wù)必提前作好測(cè)算。

舉例來說，本例中，甲公司2023年從業(yè)人數(shù)150人，資產(chǎn)總額4500萬(wàn)元，在不考慮增值稅加計(jì)抵減政策的情況下，全年企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額285萬(wàn)元，經(jīng)測(cè)算，全年可計(jì)提加計(jì)抵減應(yīng)納稅額共計(jì)25萬(wàn)元。對(duì)甲公司而言，具體稅務(wù)處理有兩種方式：

第一種方式是，選擇享受增值稅加計(jì)抵減優(yōu)惠政策。這種情況下，甲公司當(dāng)年度企業(yè)所得稅應(yīng)稅所得額為285+25=310（萬(wàn)元），大于300萬(wàn)元。根據(jù)《財(cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步支持小微企業(yè)和個(gè)體工商戶發(fā)展有關(guān)稅費(fèi)政策的公告》（財(cái)政部 稅務(wù)總局公告2023年第12號(hào)，以下簡(jiǎn)稱12號(hào)公告）等政策規(guī)定，甲公司不符合小微企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策適用范圍。同時(shí)，甲公司可以選擇適用高新技術(shù)企業(yè)所得稅優(yōu)惠稅率，應(yīng)繳納企業(yè)所得稅310×15%=46.5（萬(wàn)元）。疊加享受增值稅加計(jì)抵減優(yōu)惠政策與高新技術(shù)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策，對(duì)甲公司資金流的影響為46.5-25=21.5（萬(wàn)元）。

第二種方式是，放棄享受增值稅加計(jì)抵減優(yōu)惠政策。這種情況下，根據(jù)12號(hào)公告等規(guī)定，甲公司可享受小微企業(yè)所得稅優(yōu)惠，對(duì)年應(yīng)納稅所得額不超過300萬(wàn)元的部分，減按25%計(jì)算應(yīng)納稅所得額，按20%稅率計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。甲公司當(dāng)年度企業(yè)所得稅應(yīng)納稅額為285×25%×20%=14.25（萬(wàn)元）。與享受增值稅加計(jì)抵減優(yōu)惠相比，甲公司稅收負(fù)擔(dān)減少21.5-14.25=7.25（萬(wàn)元）。

綜合比較不難發(fā)現(xiàn)，選擇第二種處理方式，甲公司總體稅金支出更少。

（作者單位：國(guó)家稅務(wù)總局揚(yáng)州市廣陵區(qū)稅務(wù)局、京洲聯(lián)信揚(yáng)州稅務(wù)師事務(wù)所）

本文刊發(fā)于《中國(guó)稅務(wù)報(bào)》2023年10月20日B3版。

來源：中國(guó)稅務(wù)報(bào)

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