增值稅進項稅額抵扣的規(guī)定表面上看，政策表述好象很清楚，容易掌握。通過近幾年我們稅收風險評估工作實踐發(fā)現(xiàn)，還是有不少納稅人在增值稅進項稅額抵扣上犯糊涂。下面想將進項稅額抵扣的一些最新的主要規(guī)定（主要收集整理了2016年5月1日以后全面營改增相關文件，以前涉及的文件建議查詢稅務機關官方網(wǎng)站）以及實務中發(fā)現(xiàn)的納稅人在進項稅額抵扣上容易出現(xiàn)的問題與大家分享。

一、主要政策規(guī)定

（一）《關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅{2016}36號）文件

《關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅{2016}36號）附件1《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》規(guī)定：

第二十六條 納稅人取得的增值稅扣稅憑證不符合法律、行政法規(guī)或者國家稅務總局有關規(guī)定的，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。

增值稅扣稅憑證，是指增值稅專用發(fā)票、海關進口增值稅專用繳款書、農產品收購發(fā)票、農產品銷售發(fā)票和完稅憑證。

納稅人憑完稅憑證抵扣進項稅額的，應當具備書面合同、付款證明和境外單位的對賬單或者發(fā)票。資料不全的，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。

第二十七條 下列項目的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣：

（一）用來簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物、加工修理修配勞務、服務、無形資產和不動產。其中涉及的固定資產、無形資產、不動產，僅指專用于上述項目的固定資產、無形資產（不包括其他權益性無形資產）、不動產。

納稅人的交際應酬消費屬于個人消費。

（二）非正常損失的購進貨物，以及相關的加工修理修配勞務和交通運輸服務。

（三）非正常損失的在產品、產成品所耗用的購進貨物（不包括固定資產）、加工修理修配勞務和交通運輸服務。

（四）非正常損失的不動產，以及該不動產所耗用的購進貨物、設計服務和建筑服務。

（五）非正常損失的不動產在建工程所耗用的購進貨物、設計服務和建筑服務。

納稅人新建、改建、擴建、修繕、裝飾不動產，均屬于不動產在建工程。

（六）購進的旅客運輸服務、貸款服務、餐飲服務、居民日常服務和娛樂服務。

（七）財政部和國家稅務總局規(guī)定的其他情形。

（二）《國家稅務總局關于發(fā)布<不動產進項稅額分期抵扣暫行辦法>的公告》(國家稅務總局公告2016年第15號)，自2016年5月1日起施行。（備注：公告夠復雜的，一定要一條一條仔細看，只要涉及不動產抵扣，總有一款適合您）

第二條增值稅一般納稅人（以下稱納稅人）2016年5月1日后取得并在會計制度上按固定資產核算的不動產，以及2016年5月1日后發(fā)生的不動產在建工程，其進項稅額應按照本辦法有關規(guī)定分2年從銷項稅額中抵扣，第一年抵扣比例為60%，第二年抵扣比例為40%。

取得的不動產，包括以直接購買、接受捐贈、接受投資入股以及抵債等各種形式取得的不動產。

納稅人新建、改建、擴建、修繕、裝飾不動產，屬于不動產在建工程。

房地產開發(fā)企業(yè)自行開發(fā)的房地產項目，融資租入的不動產，以及在施工現(xiàn)場修建的臨時建筑物、構筑物，其進項稅額不適用上述分2年抵扣的規(guī)定。

　　第三條 納稅人2016年5月1日后購進貨物和設計服務、建筑服務，用于新建不動產，或者用于改建、擴建、修繕、裝飾不動產并增加不動產原值超過50%的，其進項稅額依照本辦法有關規(guī)定分2年從銷項稅額中抵扣。

不動產原值，是指取得不動產時的購置原價或作價。

上述分2年從銷項稅額中抵扣的購進貨物，是指構成不動產實體的材料和設備，包括建筑裝飾材料和給排水、采暖、衛(wèi)生、通風、照明、通訊、煤氣、消防、中央空調、電梯、電氣、智能化樓宇設備及配套設施。

　　第四條 納稅人按照本辦法規(guī)定從銷項稅額中抵扣進項稅額，應取得2016年5月1日后開具的合法有效的增值稅扣稅憑證。

上述進項稅額中，60%的部分于取得扣稅憑證的當期從銷項稅額中抵扣；40%的部分為待抵扣進項稅額，于取得扣稅憑證的當月起第13個月從銷項稅額中抵扣。

　第五條 購進時已全額抵扣進項稅額的貨物和服務，轉用于不動產在建工程的，其已抵扣進項稅額的40%部分，應于轉用的當期從進項稅額中扣減，計入待抵扣進項稅額，并于轉用的當月起第13個月從銷項稅額中抵扣。

　第六條 納稅人銷售其取得的不動產或者不動產在建工程時，尚未抵扣完畢的待抵扣進項稅額，允許于銷售的當期從銷項稅額中抵扣。

　　第七條 已抵扣進項稅額的不動產，發(fā)生非正常損失，或者改變用途，專用于簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的，按照下列公式計算不得抵扣的進項稅額：

不得抵扣的進項稅額＝（已抵扣進項稅額＋待抵扣進項稅額）×不動產凈值率

不動產凈值率＝（不動產凈值÷不動產原值）×100%

不得抵扣的進項稅額小于或等于該不動產已抵扣進項稅額的，應于該不動產改變用途的當期，將不得抵扣的進項稅額從進項稅額中扣減。

不得抵扣的進項稅額大于該不動產已抵扣進項稅額的，應于該不動產改變用途的當期，將已抵扣進項稅額從進項稅額中扣減，并從該不動產待抵扣進項稅額中扣減不得抵扣進項稅額與已抵扣進項稅額的差額。

第八條 不動產在建工程發(fā)生非正常損失的，其所耗用的購進貨物、設計服務和建筑服務已抵扣的進項稅額應于當期全部轉出；其待抵扣進項稅額不得抵扣。

　第九條 按照規(guī)定不得抵扣進項稅額的不動產，發(fā)生用途改變，用于允許抵扣進項稅額項目的，按照下列公式在改變用途的次月計算可抵扣進項稅額。

可抵扣進項稅額＝增值稅扣稅憑證注明或計算的進項稅額×不動產凈值率

依照本條規(guī)定計算的可抵扣進項稅額，應取得2016年5月1日后開具的合法有效的增值稅扣稅憑證。

按照本條規(guī)定計算的可抵扣進項稅額，60%的部分于改變用途的次月從銷項稅額中抵扣，40%的部分為待抵扣進項稅額，于改變用途的次月起第13個月從銷項稅額中抵扣。

　　第十條 納稅人注銷稅務登記時，其尚未抵扣完畢的待抵扣進項稅額于注銷清算的當期從銷項稅額中抵扣。

第十一條 待抵扣進項稅額記入“應交稅金—待抵扣進項稅額”科目核算，并于可抵扣當期轉入“應交稅金—應交增值稅（進項稅額）”科目。

對不同的不動產和不動產在建工程，納稅人應分別核算其待抵扣進項稅額。

　　第十二條 納稅人分期抵扣不動產的進項稅額，應據(jù)實填報增值稅納稅申報表附列資料。

　　第十三條 納稅人應建立不動產和不動產在建工程臺賬，分別記錄并歸集不動產和不動產在建工程的成本、費用、扣稅憑證及進項稅額抵扣情況，留存?zhèn)洳椤?/p>

用于簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的不動產和不動產在建工程，也應在納稅人建立的臺賬中記錄。

　　第十四條 納稅人未按照本辦法有關規(guī)定抵扣不動產和不動產在建工程進項稅額的，主管稅務機關應按照《中華人民共和國稅收征收管理法》及有關規(guī)定進行處理。

（三）《國家稅務總局關于納稅人認定或登記為一般納稅人前進項稅額抵扣問題的公告》（國家稅務總局公告2015年第59號）

　一、納稅人自辦理稅務登記至認定或登記為一般納稅人期間，未取得生產經(jīng)營收入，未按照銷售額和征收率簡易計算應納稅額申報繳納增值稅的，其在此期間取得的增值稅扣稅憑證，可以在認定或登記為一般納稅人后抵扣進項稅額。

（四）交通運輸部 國家稅務總局關于收費公路通行費增值稅電子普通發(fā)票開具等有關事項的公告( 交通運輸部公告2017年第66號)

　通行費電子發(fā)票其他規(guī)定:

　　（一）增值稅一般納稅人取得符合規(guī)定的通行費電子發(fā)票后，應當自開具之日起360日內登錄本省（區(qū)、市）增值稅發(fā)票選擇確認平臺,查詢、選擇用于申報抵扣的通行費電子發(fā)票信息。

(五) 《財政部 稅務總局關于租入固定資產進項稅額抵扣等增值稅政策的通知》 （ 財稅〔2017〕90號 ）

一、自2018年1月1日起，納稅人租入固定資產、不動產，既用于一般計稅方法計稅項目，又用于簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的，其進項稅額準予從銷項稅額中全額抵扣。

七、自2018年1月1日起，納稅人支付的道路、橋、閘通行費，按照以下規(guī)定抵扣進項稅額：

　?。ㄒ唬┘{稅人支付的道路通行費，按照收費公路通行費增值稅電子普通發(fā)票上注明的增值稅額抵扣進項稅額。

　　2018年1月1日至6月30日，納稅人支付的高速公路通行費，如暫未能取得收費公路通行費增值稅電子普通發(fā)票，可憑取得的通行費發(fā)票（不含財政票據(jù)，下同）上注明的收費金額按照下列公式計算可抵扣的進項稅額：

高速公路通行費可抵扣進項稅額=高速公路通行費發(fā)票上注明的金額÷（1+3%）×3%

　　2018年1月1日至12月31日，納稅人支付的一級、二級公路通行費，如暫未能取得收費公路通行費增值稅電子普通發(fā)票，可憑取得的通行費發(fā)票上注明的收費金額按照下列公式計算可抵扣進項稅額：

　　一級、二級公路通行費可抵扣進項稅額=一級、二級公路通行費發(fā)票上注明的金額÷（1+5%）×5%

　?。ǘ┘{稅人支付的橋、閘通行費，暫憑取得的通行費發(fā)票上注明的收費金額按照下列公式計算可抵扣的進項稅額：

　　橋、閘通行費可抵扣進項稅額=橋、閘通行費發(fā)票上注明的金額÷（1+5%）×5%

　?。ㄈ┍就ㄖQ通行費，是指有關單位依法或者依規(guī)設立并收取的過路、過橋和過閘費用。

二、增值稅進項稅額抵扣的誤區(qū)

誤區(qū)之一。既用于應稅項目、又用稅免稅項目或非應稅項目的固定資產、無形資產、不動產的進項稅額不能抵扣。

　　　根據(jù)財稅（2016）36號文件附件一第二十七條規(guī)定：混用的固定資產、無形資產、不動產不屬于不允許抵扣的項目，所以混用的固定資產、無形資產（不包括其他權益性無形資產）、不動產是可以抵扣進項稅的。

誤區(qū)之二。除混用的固定資產、無形資產（不包括其他權益性無形資產）、不動產以外的購進貨物、勞務或服務進項稅額可以全額抵扣。

不能全額抵扣：對除混用的固定資產、無形資產（不包括其他權益性無形資產）、不動產以外的購進貨物、勞務或服務進項稅額要進行計算抵扣。

一般納稅人兼營免稅項目或者非增值稅應稅勞務而無法劃分不得抵扣的進項稅額的，按下列公式計算不得抵扣的進項稅額：

　　不得抵扣的進項稅額=當月無法劃分的全部進項稅額×當月免稅項目銷售額、非增值稅應稅勞務營業(yè)額合計÷當月全部銷售額、營業(yè)額合計

誤區(qū)之三：只有增值稅專用發(fā)票才可以抵扣。

下列合法有效抵扣憑證符合規(guī)定抵扣相關規(guī)定的均可以抵扣：

主要包括以下幾種有效憑證：

1、增值稅專用發(fā)票

2、稅控機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票

3、海關進口增值稅專用繳款書

4、農產品收購發(fā)票

5、農產品銷售發(fā)票

6、完稅憑證

7、出口貨物轉內銷證明

8、收費公路通行費發(fā)票

誤區(qū)之四：業(yè)務招待費就是餐費，餐費不能抵，其他的招待可以抵，比如給客人提供的酒店住宿費等個人消費支出是可以抵扣的。

招待客人的列支不僅僅指餐費，其他各類個人消費支出的增值稅進項稅額也是不能抵扣的。

誤區(qū)之五：所有損失所含的增值稅進項稅額都是不能抵扣的。

一些企業(yè)財務人員對非正常損失購進貨物的進項稅不予抵扣的理解有誤，將正常損失的購進貨物的進項稅也不予抵扣，在實務中他們往往不論是什么損失，一律不予扣除，這是錯誤的。正常損失或者自然災害的損失的購進貨物是可以抵扣的。比如因市場的原因，生產的產品由于市場新技術、新產品的出現(xiàn)，原有產品過時被淘汰。

誤區(qū)之五：質量索賠款不能抵扣

質量索賠款如果是由于產品質量原因造成的維修、零件的更換補償款等可以抵扣。比如汽車4S店銷售汽車，在三包期間由于汽車零部件的質量原因，由4S店提供維修服務和零件更換服務，然后4S店再開具增值稅專用發(fā)票給整車廠，這種增值稅專用發(fā)票的進項稅額是可能抵扣的，它實際上是一種應稅勞務、產品銷售的轉移，實際上最終購買這項服務的汽車整車企業(yè)。如果是汽車產品質量的原因，導致車輛發(fā)生重大安全事故的賠償損失，購車人向4S店的索賠款，然后4S店向整車廠家索要的賠款。4S店即使開具了增值稅專用發(fā)票，其進項稅額也不能抵扣。這種類似的索賠款實際上也不屬于增值稅應稅行為，不應該開具增值稅專用發(fā)票，只能開具收據(jù)。

三、建議

（一）要做好進項稅額抵扣相關文件的收集。自增值稅制改革以后，國家出臺了大量的關于增值稅進項稅額抵扣的文件規(guī)定，在這里不可能一一列舉，建議大家可結合本企業(yè)的特點，注意收集相關文件，比如農產品深加工企業(yè)，不僅想了解增值稅一般抵扣的規(guī)定，還是對農產品收購發(fā)票和農產品銷售普通發(fā)票、農產品核定扣除等行業(yè)特殊政策要全面了解。

（二）注意與當?shù)刂鞴芏悇諜C關的溝通。溝通時一定要注意把自己的實際經(jīng)營業(yè)務情況說清楚，否則很可能稅務機關工作人員會給你一個錯誤的回答。我們在稅收風險評估中多次發(fā)現(xiàn)這樣的例子。比如我們曾經(jīng)遇到一家企業(yè)是從事汽車租賃業(yè)務的，外購了大量乘用車，銷售方當時開具的是增值稅專用發(fā)票（集中一起開的，沒有一張一張開機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票），該公司為了給乘用車上牌，就自己給自己開具了機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票。辦稅人員向稅務機關辦稅服務廳咨詢，自己給自己開的機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票增值稅進項稅額能不能抵扣？當時的答復時是不能抵扣，這種業(yè)務比較特殊，如果不細想回答錯誤是很正常的。實際上這種情況不是真正的銷售行為，會計上也不能確認收入。企業(yè)一旦自己給自己開了機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票，系統(tǒng)會自動產生銷項稅額，如果進項稅額不抵扣，就會虛增銷項稅額?；貋砦覀兪窃谠u估中偶然發(fā)生這一問題及時進行了糾正。當時發(fā)現(xiàn)時涉及的銷項稅額就有350萬元之多，幸虧當時企業(yè)有較多的留抵稅額，沒有形成實質性納稅，否則將會給企業(yè)帶來不必要的稅收損失。這樣的例子，實務中還有不少案例。因此提醒納稅人平時也要注意學習掌握相關政策，有些問題不清楚的，一方面可以向稅務機咨詢，另一方面也要注意各種途徑多問，自己進行比較分析思考，防范稅收風險。