#企業(yè)所得稅匯算清繳#企業(yè)所得稅匯算清繳已經(jīng)到了尾聲，很多企業(yè)在進(jìn)行填報(bào)的時(shí)候，對(duì)利息費(fèi)用都很困惑，到底企業(yè)支付的利息能不能在企業(yè)所得稅稅前全額扣除呢？需要不需要納稅調(diào)整呢，下面我們就分這幾種情況來(lái)看政策是如何規(guī)定的：

一、向金融機(jī)構(gòu)借款

在《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十八條的規(guī)定中：

　企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中發(fā)生的下列利息支出，準(zhǔn)予扣除：

(一)非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項(xiàng)存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準(zhǔn)發(fā)行債券的利息支出；

因此，只要是企業(yè)向金融企業(yè)的借款，該利息支出并沒(méi)有金額的限制，如果取得了利息的普通發(fā)票，是可以全額在企業(yè)所得稅稅前扣除的。

需要注意的是，金融企業(yè)是指取得金融監(jiān)管部門(mén)授予的金融業(yè)務(wù)許可證的企業(yè)，包括執(zhí)業(yè)需取得銀行業(yè)務(wù)許可證的郵政儲(chǔ)蓄銀行、國(guó)有商業(yè)銀行、股份制商業(yè)銀行、信托投資公司、金融資產(chǎn)管理公司、金融租賃公司和部分財(cái)務(wù)公司等；執(zhí)業(yè)需取得證券業(yè)務(wù)許可證的證券公司、期貨公司和基金管理公司等；執(zhí)業(yè)需取得保險(xiǎn)業(yè)務(wù)許可證的各類(lèi)保險(xiǎn)公司等。因此該金融企業(yè)是指取得金融類(lèi)牌照的企業(yè)，而不僅是名稱(chēng)上的金融公司等。

當(dāng)然這些金融企業(yè)不僅是境內(nèi)的企業(yè)，也包括境外的金融企業(yè)，對(duì)于這類(lèi)境外公司，企業(yè)就無(wú)法依據(jù)發(fā)票來(lái)在稅前扣除了，企業(yè)可以憑付款協(xié)議、付款憑證和付款時(shí)代扣代繳各項(xiàng)稅費(fèi)的證明等資料來(lái)作為稅前扣除憑證。

在實(shí)際的工作中，也遇到了企業(yè)應(yīng)該取得的，但是沒(méi)有取得金融機(jī)構(gòu)開(kāi)具的利息發(fā)票，這時(shí)就需要進(jìn)行納稅調(diào)整了，需要填報(bào)A105000表，第18行“利息支出”，”賬載金額“填實(shí)際發(fā)生的利息支出，”稅收金額“，將該筆沒(méi)有發(fā)票的金額填為0。

還需要特別強(qiáng)調(diào)的是，如果是向金融機(jī)構(gòu)借款，取得了利息發(fā)票，就一定能全額在企業(yè)所得稅稅前扣除嗎？答案是：不一定！

由于現(xiàn)在企業(yè)都是認(rèn)繳制，很多企業(yè)在剛成立時(shí)都沒(méi)有全額實(shí)繳注冊(cè)資金，如果公司章程中規(guī)定，于**日前投資額需實(shí)繳到位，那么在這個(gè)期限內(nèi)的借款利息就可以在稅前扣除。如果在期限內(nèi)未實(shí)繳，就屬于國(guó)稅函〔2009〕312號(hào)規(guī)定的投資者投資未到位的情形，借款利息支出就不可以全額在企業(yè)所得稅前扣除。

具體的規(guī)定如下：

關(guān)于企業(yè)由于投資者投資未到位而發(fā)生的利息支出扣除問(wèn)題，根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十七條規(guī)定，凡企業(yè)投資者在規(guī)定期限內(nèi)未繳足其應(yīng)繳資本額的，該企業(yè)對(duì)外借款所發(fā)生的利息，相當(dāng)于投資者實(shí)繳資本額與在規(guī)定期限內(nèi)應(yīng)繳資本額的差額應(yīng)計(jì)付的利息，其不屬于企業(yè)合理的支出，應(yīng)由企業(yè)投資者負(fù)擔(dān)，不得在計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

　　具體計(jì)算不得扣除的利息，應(yīng)以企業(yè)一個(gè)年度內(nèi)每一賬面實(shí)收資本與借款余額保持不變的期間作為一個(gè)計(jì)算期，每一計(jì)算期內(nèi)不得扣除的借款利息按該期間借款利息發(fā)生額乘以該期間企業(yè)未繳足的注冊(cè)資本占借款總額的比例計(jì)算，公式為：

　　企業(yè)每一計(jì)算期不得扣除的借款利息=該期間借款利息額×該期間未繳足注冊(cè)資本額÷該期間借款額

　　企業(yè)一個(gè)年度內(nèi)不得扣除的借款利息總額為該年度內(nèi)每一計(jì)算期不得扣除的借款利息額之和。

舉例說(shuō)明一下：

假如某企業(yè)注冊(cè)資金是100萬(wàn)，在章程中規(guī)定須在2024年底前實(shí)繳完畢，那么企業(yè)在2024年底前的借款，只要取得了利息發(fā)票均可以稅前扣除；如果超過(guò)了2024年底了，假如到了2025年底了，企業(yè)的注冊(cè)資金僅實(shí)繳了50萬(wàn)，這時(shí)該企業(yè)借款了200萬(wàn)，2025年支付了當(dāng)年的利息10萬(wàn)，那么未繳足的注冊(cè)資金占借款額的比例是50/200×100%=25%，不得稅前扣除的利息就是10萬(wàn)×25%=2.5萬(wàn)，因此可在稅前扣除的利息就是7.5萬(wàn)。

二、向非金融企業(yè)借款

依據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十八條中的規(guī)定：　

企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中發(fā)生的下列利息支出，準(zhǔn)予扣除：

　　(二)非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過(guò)按照金融企業(yè)同期同類(lèi)貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分。

這個(gè)規(guī)定也意味著，企業(yè)如果向金融企業(yè)借款，會(huì)有金融監(jiān)管部門(mén)對(duì)這些金融企業(yè)貸款有所限制，因此利率也是在金融相關(guān)政策法規(guī)范圍內(nèi)，而非金融企業(yè)就沒(méi)有此類(lèi)限制，有可能會(huì)出現(xiàn)利率超出了監(jiān)管范圍，也就是高息貸款的情況，因此稅法就不允許高出同期同類(lèi)貸款利率在稅前扣除了。

而同期同類(lèi)貸款利率該如何確定呢？

在國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第34號(hào)中的規(guī)定是：

一、關(guān)于金融企業(yè)同期同類(lèi)貸款利率確定問(wèn)題

根據(jù)《實(shí)施條例》第三十八條規(guī)定，非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過(guò)按照金融企業(yè)同期同類(lèi)貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分，準(zhǔn)予稅前扣除。鑒于目前我國(guó)對(duì)金融企業(yè)利率要求的具體情況，企業(yè)在按照合同要求首次支付利息并進(jìn)行稅前扣除時(shí)，應(yīng)提供“金融企業(yè)的同期同類(lèi)貸款利率情況說(shuō)明”，以證明其利息支出的合理性。

“金融企業(yè)的同期同類(lèi)貸款利率情況說(shuō)明”中，應(yīng)包括在簽訂該借款合同當(dāng)時(shí)，本省任何一家金融企業(yè)提供同期同類(lèi)貸款利率情況。該金融企業(yè)應(yīng)為經(jīng)政府有關(guān)部門(mén)批準(zhǔn)成立的可以從事貸款業(yè)務(wù)的企業(yè)，包括銀行、財(cái)務(wù)公司、信托公司等金融機(jī)構(gòu)?！巴谕?lèi)貸款利率”是指在貸款期限、貸款金額、貸款擔(dān)保以及企業(yè)信譽(yù)等條件基本相同下，金融企業(yè)提供貸款的利率。既可以是金融企業(yè)公布的同期同類(lèi)平均利率，也可以是金融企業(yè)對(duì)某些企業(yè)提供的實(shí)際貸款利率。

因此，金融機(jī)構(gòu)同類(lèi)同期貸款利率包括中國(guó)人民銀行規(guī)定的基準(zhǔn)利率和浮動(dòng)利率。

三、向關(guān)聯(lián)方借款

在實(shí)務(wù)中，企業(yè)之間的借款很多是在關(guān)聯(lián)方之間，根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第四十六條的規(guī)定：

企業(yè)從其關(guān)聯(lián)方接受的債權(quán)性投資與權(quán)益性投資的比例超過(guò)規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)而發(fā)生的利息支出，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

關(guān)于債權(quán)性投資與權(quán)益性投資的比例，在財(cái)稅[2008]121號(hào) 文件中是這樣規(guī)定的：

一、在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)實(shí)際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出，不超過(guò)以下規(guī)定比例和稅法及其實(shí)施條例有關(guān)規(guī)定計(jì)算的部分，準(zhǔn)予扣除，超過(guò)的部分不得在發(fā)生當(dāng)期和以后年度扣除。

　　企業(yè)實(shí)際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出，除符合本通知第二條規(guī)定外，其接受關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資與其權(quán)益性投資比例為：

　　(一)金融企業(yè)，為5：1;

　　(二)其他企業(yè)，為2：1;

這個(gè)政策的規(guī)定是有反避稅的意思了，有的企業(yè)，尤其是法人股東，其權(quán)益投資并不高，卻通過(guò)借款的形式提供給子公司，這樣子公司的借款利息就可以在稅前扣除，如果母公司的所得稅稅率低，而子公司的所得稅稅率高，這樣整體算下來(lái)，要比股息紅利為稅后分紅的形式要更加有利，起到了資本弱化和利益輸送的目的。

因此，在121號(hào)文件中，緊接著又出現(xiàn)了第二個(gè)條款，即：

二、企業(yè)如果能夠按照稅法及其實(shí)施條例的有關(guān)規(guī)定提供相關(guān)資料，并證明相關(guān)交易活動(dòng)符合獨(dú)立交易原則的；或者該企業(yè)的實(shí)際稅負(fù)不高于境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的，其實(shí)際支付給境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的利息支出，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)準(zhǔn)予扣除。

這個(gè)條款又進(jìn)一步解釋了，企業(yè)如果采用這種關(guān)聯(lián)借款的形式來(lái)弱化權(quán)益資本的話(huà)，如果母子公司所適用的所得稅稅率相同，或者子公司的所得稅稅率并不高于母公司的話(huà)，就沒(méi)有起到避稅的作用，也就無(wú)需根據(jù)其債權(quán)性投資與其權(quán)益性投資比例的限制來(lái)進(jìn)行納稅調(diào)整了。

但是這個(gè)第二個(gè)條款，也僅限是境內(nèi)的關(guān)聯(lián)方，如果是境外公司，沒(méi)有此豁免條款。

四、用于在建工程的利息

在《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十七條規(guī)定：

企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中發(fā)生的合理的不需要資本化的借款費(fèi)用，準(zhǔn)予扣除。

在這個(gè)條款中又進(jìn)一步解釋了什么是資本化：

企業(yè)為購(gòu)置、建造固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和經(jīng)過(guò)12個(gè)月以上的建造才能達(dá)到預(yù)定可銷(xiāo)售狀態(tài)的存貨發(fā)生借款的，在有關(guān)資產(chǎn)購(gòu)置、建造期間發(fā)生的合理的借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)作為資本性支出計(jì)入有關(guān)資產(chǎn)的成本，并依照本條例的規(guī)定扣除。

稅法中的資本化條件僅有一個(gè)，就是建造達(dá)到12個(gè)月以上，而和金額無(wú)關(guān)，和會(huì)計(jì)上認(rèn)定的是存貨還是固定資產(chǎn)，或者是不動(dòng)產(chǎn)也沒(méi)有關(guān)系。如果企業(yè)買(mǎi)來(lái)就能用，即使金額再大，其發(fā)生的利息支出就可以作為利息費(fèi)用稅前扣除，如果買(mǎi)來(lái)需要經(jīng)過(guò)建造才可以使用，且建造要達(dá)到12個(gè)月以上，這時(shí)要作為資本化支出，計(jì)入資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，以折舊攤銷(xiāo)的形式進(jìn)行稅前扣除。

需要提示大家的是，根據(jù)今年延續(xù)的和新發(fā)布的政策，對(duì)企業(yè)購(gòu)置的單位價(jià)值不超500萬(wàn)的固定資產(chǎn)一次性稅前扣除政策，對(duì)單位價(jià)值在500萬(wàn)元以上的固定資產(chǎn)可按照單位價(jià)值的一定比例一次性稅前扣除政策。也就意味著這些資本化的利息支出，是可以隨著固定資產(chǎn)的原值在所得稅稅前一次性扣除。

五、向自然人借款

企業(yè)很多時(shí)候會(huì)向自然人借款，自然人可能是股東，也可能是企業(yè)以外的不相關(guān)聯(lián)的人，這在國(guó)稅函[2009]777號(hào)是這樣規(guī)定的：

企業(yè)向除第一條規(guī)定以外的內(nèi)部職工或其他人員借款的利息支出，其借款情況同時(shí)符合以下條件的，其利息支出在不超過(guò)按照金融企業(yè)同期同類(lèi)貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分，根據(jù)稅法第八條和稅法實(shí)施條例第二十七條規(guī)定，準(zhǔn)予扣除。

　　(一)企業(yè)與個(gè)人之間的借貸是真實(shí)、合法、有效的，并且不具有非法集資目的或其他違反法律、法規(guī)的行為;

　　(二)企業(yè)與個(gè)人之間簽訂了借款合同。

因此，金融企業(yè)同期同類(lèi)貸款利率的限制與向非金融企業(yè)借款的規(guī)定是一樣的。

需要注意的是，企業(yè)向自然人借款，如果是無(wú)償?shù)那闆r，也最好是簽訂借款合同，如果是有償?shù)那闆r，企業(yè)在所得稅稅前扣除，還需要取得自然人代開(kāi)的增值稅普通發(fā)票。

這在之后的國(guó)家稅務(wù)總局2018年第28號(hào)公告中有了規(guī)定：

第九條 企業(yè)在境內(nèi)發(fā)生的支出項(xiàng)目屬于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目（以下簡(jiǎn)稱(chēng)“應(yīng)稅項(xiàng)目”）的，對(duì)方為已辦理稅務(wù)登記的增值稅納稅人，其支出以發(fā)票（包括按照規(guī)定由稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)的發(fā)票）作為稅前扣除憑證；對(duì)方為依法無(wú)需辦理稅務(wù)登記的單位或者從事小額零星經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的個(gè)人，其支出以稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)的發(fā)票或者收款憑證及內(nèi)部憑證作為稅前扣除憑證，收款憑證應(yīng)載明收款單位名稱(chēng)、個(gè)人姓名及身份證號(hào)、支出項(xiàng)目、收款金額等相關(guān)信息。

也就是，只要發(fā)生了增值稅的應(yīng)稅行為，均需要取得增值稅發(fā)票，除了個(gè)人發(fā)生的小額零星業(yè)務(wù)（500元以下）之外。