一、暫時性差異基本界定

暫時性差異是指資產(chǎn)或負債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)之間的差額。

●按照暫時性差異對未來期間應稅金額的影響，分為應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異。

●在該暫時性差異發(fā)生的當期，一般應當確認相應的遞延所得稅負債或遞延所得稅資產(chǎn)。

二、暫時性差異的分類

根據(jù)暫時性差異對未來期間應納稅所得額的影響，分為應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異。

（一）應納稅暫時性差異

該差異在未來轉(zhuǎn)回時，會增加轉(zhuǎn)回期間的應納稅所得額，進一步增加轉(zhuǎn)回期間的應交所得稅金額。

應納稅暫時性差異產(chǎn)生

（1）資產(chǎn)的賬面價值大于其計稅基礎(chǔ)

（2）負債的賬面價值小于其計稅基礎(chǔ)

（二）可抵扣暫時性差異

該差異在未來轉(zhuǎn)回時會減少轉(zhuǎn)回期間的應納稅所得額，減少未來期間的應交所得稅。

可抵扣暫時性差異產(chǎn)生

（1）資產(chǎn)的賬面價值小于其計稅基礎(chǔ)

（2）負債的賬面價值大于其計稅基礎(chǔ)

對于按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補虧損及稅款抵減，雖不是因資產(chǎn)、負債的賬面價值與計稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的，但本質(zhì)上可抵扣虧損和稅款抵減與可抵扣暫時性差異具有同樣的作用，均能夠減少未來期間的應納稅所得額，進而減少未來期間的應交所得稅。

在會計處理上，視同可抵扣暫時性差異，符合條件的情況下，應確認相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。

【例】甲公司于2×18年因政策性原因發(fā)生經(jīng)營虧損2 000萬元，按照稅法規(guī)定，該虧損可用于抵減以后5個年度的應納稅所得額。該公司預計其于未來5年期間能夠產(chǎn)生足夠的應納稅所得額彌補該虧損。

分析：

該經(jīng)營虧損不是資產(chǎn)、負債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的，但從性質(zhì)上看可以減少未來期間的應納稅所得額和應交所得稅，屬于可抵扣暫時性差異。企業(yè)預計未來期間能夠產(chǎn)生足夠的應納稅所得額利用該可抵扣虧損時，應確認相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。

注意，時間上，必須不能超過5年，超過5年，則不再可以稅前抵扣！

關(guān)于暫時性差異的掌握方法

方法1：記憶法

（1）應納稅暫時性差異，是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負債期間的應納稅所得額時，將導致產(chǎn)生應稅金額的暫時性差異。應納稅暫時性差異產(chǎn)生遞延所得稅負債。

①資產(chǎn)的賬面價值大于其計稅基礎(chǔ)

②負債的賬面價值小于其計稅基礎(chǔ)

（2）可抵扣暫時性差異，是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負債期間的應納稅所得額時，將導致產(chǎn)生可抵扣金額的暫時性差異?？傻挚蹠簳r性差異確認遞延所得稅資產(chǎn)。

①資產(chǎn)的賬面價值小于其計稅基礎(chǔ)

②負債的賬面價值大于其計稅基礎(chǔ)

方法2：公式理解法

（1）資產(chǎn)產(chǎn)生的暫時性差異

＝資產(chǎn)的賬面價值－資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)

＝資產(chǎn)的賬面價值－資產(chǎn)的未來可抵扣的金額

通俗的說法：資產(chǎn)的賬面價值，可以視為未來的收入，而資產(chǎn)的計稅價值，可以視為未來的成本費用。

未來收入－未來成本費用>0,產(chǎn)生利潤，未來應當納稅。

未來收入－未來成本費用<0，產(chǎn)生虧損，未來可以抵稅款。

（2）負債產(chǎn)生的暫時性差異＝負債的賬面價值－負債的計稅基礎(chǔ)

負債的計稅基礎(chǔ)＝負債的賬面價值－未來可稅前列支的金額

負債產(chǎn)生的暫時性差異

＝負債的賬面價值－（負債的賬面價值－未來可稅前列支的金額）

＝未來可稅前列支的金額

結(jié)論：一般而言，負債要么不產(chǎn)生暫時性差異，要么產(chǎn)生的是可抵扣暫時性差異。

但交易性金融負債，既可能產(chǎn)生可抵扣暫時性差異，也可能產(chǎn)生應納稅暫時性差異。

三、特殊項目產(chǎn)生的暫時性差異

某些交易或事項發(fā)生以后，因不符合資產(chǎn)、負債的確認條件而未體現(xiàn)為資產(chǎn)負債表中的資產(chǎn)或負債，但按稅法規(guī)定能夠確定其計稅基礎(chǔ)的，其賬面價值0與計稅基礎(chǔ)之間的差異也構(gòu)成暫時性差異。

1.按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補虧損及稅款抵減, 會計處理上視同可抵扣暫時性差異，在符合確認條件的情況下，應確認與其相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。

2.企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務宣傳費支出，除另有規(guī)定外，不超過當年銷售收入15%的部分，準予扣除；超過部分準予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。

該類費用在發(fā)生時按照會計準則規(guī)定即計入當期損益，不形成資產(chǎn)負債表中的資產(chǎn)，但按照稅法規(guī)定可以確定其計稅基礎(chǔ)的，兩者之間的差異也形成暫時性差異。

【例】甲公司2×17年發(fā)生廣告費10 000 000元，至年末已全額支付給廣告公司。稅法規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的廣告費、業(yè)務宣傳費不超過當年銷售收入15%的部分允許稅前扣除，超過部分允許結(jié)轉(zhuǎn)以后年度稅前扣除。甲公司2×17年實現(xiàn)銷售收入60 000 000元。

分析：因廣告費支出形成的資產(chǎn)的賬面價值為0元，其計稅基礎(chǔ)＝10 000 000—60 000 000×15%＝1 000 000（元）。

廣告費支出形成的資產(chǎn)的賬面價值0元與其計稅基礎(chǔ)1 000 000元之間形成1 000 000元可抵扣暫時性差異。