對(duì)于收取的押金或者保證金是否繳納增值稅，實(shí)務(wù)中一直有不同的理解。這里我們從政策原文出發(fā)，以押金為例，分別三個(gè)層面還原其政策本真。

一、押金是否價(jià)外費(fèi)用?

2017年11月19日修改公布的《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》(國(guó)務(wù)院令第691號(hào))第六條第一款規(guī)定，“銷售額為納稅人發(fā)生應(yīng)稅銷售行為收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，但是不包括收取的銷項(xiàng)稅額?！?/p>

押金當(dāng)然不是價(jià)款，那么是否價(jià)外費(fèi)用呢?

現(xiàn)階段，對(duì)于增值稅暫行條例的解釋細(xì)則主要是兩份文件，一是2011年10月28日修訂公布的《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》(財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局令第65號(hào))，這個(gè)文件的解釋范圍為營(yíng)改增前原本繳納增值稅的業(yè)務(wù);二是2016年5月1日起執(zhí)行的《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》(財(cái)稅[2016]36號(hào)附件1)，這個(gè)文件的解釋范圍為營(yíng)改增后原本繳納營(yíng)業(yè)稅的業(yè)務(wù)。

對(duì)于價(jià)外費(fèi)用的解釋，比較65號(hào)令第十二條和36號(hào)文第三十七條，雖然表述上有較大差異，但它們有一個(gè)共同的標(biāo)準(zhǔn)，那就是“收取不退”。而對(duì)于“代收代付”的收費(fèi)，不屬于價(jià)外費(fèi)用，不征收增值稅;對(duì)于“收取應(yīng)退”的押金，更不屬于價(jià)外費(fèi)用。

政策鏈接：

《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》(財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局令第65號(hào))：

第十二條　條例第六條第一款所稱價(jià)外費(fèi)用，包括價(jià)外向購(gòu)買方收取的手續(xù)費(fèi)、補(bǔ)貼、基金、集資費(fèi)、返還利潤(rùn)、獎(jiǎng)勵(lì)費(fèi)、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項(xiàng)、代墊款項(xiàng)、包裝費(fèi)、包裝物租金、儲(chǔ)備費(fèi)、優(yōu)質(zhì)費(fèi)、運(yùn)輸裝卸費(fèi)以及其他各種性質(zhì)的價(jià)外收費(fèi)。但下列項(xiàng)目不包括在內(nèi)：

(一)受托加工應(yīng)征消費(fèi)稅的消費(fèi)品所代收代繳的消費(fèi)稅。

(二)同時(shí)符合以下條件的代墊運(yùn)輸費(fèi)用：

1.承運(yùn)部門的運(yùn)輸費(fèi)用發(fā)票開(kāi)具給購(gòu)買方的；

2.納稅人將該項(xiàng)發(fā)票轉(zhuǎn)交給購(gòu)買方的。

(三)同時(shí)符合以下條件代為收取的政府性基金或者行政事業(yè)性收費(fèi)：

1.由國(guó)務(wù)院或者財(cái)政部批準(zhǔn)設(shè)立的政府性基金，由國(guó)務(wù)院或者省級(jí)人民政府及其財(cái)政、價(jià)格主管部門批準(zhǔn)設(shè)立的行政事業(yè)性收費(fèi)；

2.收取時(shí)開(kāi)具省級(jí)以上財(cái)政部門印制的財(cái)政票據(jù)；

3.所收款項(xiàng)全額上繳財(cái)政。

(四)銷售貨物的同時(shí)代辦保險(xiǎn)等而向購(gòu)買方收取的保險(xiǎn)費(fèi)，以及向購(gòu)買方收取的代購(gòu)買方繳納的車輛購(gòu)置稅、車輛牌照費(fèi)。

政策鏈接：

《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》(財(cái)稅[2016]36號(hào)附件1)：

第三十七條 銷售額，是指納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局另有規(guī)定的除外。

價(jià)外費(fèi)用，是指價(jià)外收取的各種性質(zhì)的收費(fèi)，但不包括以下項(xiàng)目：

(一)代為收取并符合本辦法第十條規(guī)定的政府性基金或者行政事業(yè)性收費(fèi)。

(二)以委托方名義開(kāi)具發(fā)票代委托方收取的款項(xiàng)。

二、押金是否繳納增值稅?

既然押金不屬于價(jià)外費(fèi)用，一般情況下應(yīng)當(dāng)不征收增值稅。但是針對(duì)包裝物押金，也有例外規(guī)定。

依據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈增值稅若干具體問(wèn)題的規(guī)定〉的通知》(國(guó)稅發(fā)[1993]154號(hào))第二條(一)項(xiàng)、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于取消包裝物押金逾期期限審批后有關(guān)問(wèn)題的通知》(國(guó)稅函[2004]827號(hào))和《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)增值稅征收管理若干問(wèn)題的通知》(國(guó)稅發(fā)[1995]192號(hào))第三條規(guī)定，包裝物押金不退還或者超過(guò)一年以上不退還的，應(yīng)當(dāng)并入銷售額計(jì)算繳納增值稅；同時(shí)，對(duì)于除啤酒、黃酒外的其他酒類產(chǎn)品包裝物押金，則直接并入銷售額。

政策鏈接：

《增值稅若干具體問(wèn)題的規(guī)定》(國(guó)稅發(fā)[1993]154號(hào))：

二、計(jì)稅依據(jù)

(一)納稅人為銷售貨物而出租出借包裝物收取的押金，單獨(dú)記帳核算的，不并入銷售額征稅。但對(duì)因逾期未收回包裝物不再退還的押金，應(yīng)按所包裝貨物的適用稅率征收增值稅。

政策鏈接：

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于取消包裝物押金逾期期限審批后有關(guān)問(wèn)題的通知》(國(guó)稅函[2004]827號(hào))：

納稅人為銷售貨物出租出借包裝物而收取的押金，無(wú)論包裝物周轉(zhuǎn)使用期限長(zhǎng)短，超過(guò)一年(含一年)以上仍不退還的均并入銷售額征稅。

政策鏈接：

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)增值稅征收管理若干問(wèn)題的通知》(國(guó)稅發(fā)[1995]192號(hào))：

三、關(guān)于酒類產(chǎn)品包裝物的征稅問(wèn)題

從1995年6月1日起，對(duì)銷售除啤酒、黃酒外的其他酒類產(chǎn)品而收取的包裝物押金，無(wú)論是否返還以及會(huì)計(jì)上如何核算，均應(yīng)并入當(dāng)期銷售額征稅。

三、押金如何定性?

實(shí)操中，為了規(guī)范財(cái)務(wù)和稅務(wù)管理，對(duì)于押金的定性，宜遵循“收取應(yīng)退”的原則，至少?gòu)囊韵聨讉€(gè)方面進(jìn)行考量：

1、相關(guān)經(jīng)濟(jì)合同：是否明確約定收取押金?是否明確約定押金退還的條件、時(shí)間和金額?如果沒(méi)有明確約定退還的條款，不應(yīng)當(dāng)定性為押金。

2、相關(guān)會(huì)計(jì)處理：對(duì)于收取的押金，會(huì)計(jì)上是否計(jì)入“其他應(yīng)付款”科目?如果計(jì)入“預(yù)收賬款”科目，應(yīng)當(dāng)進(jìn)一步質(zhì)疑查證。

3、相關(guān)合同履行：對(duì)于收取的押金，已經(jīng)具備合同約定的退還條件，是否依照合同約定給予退還，如果沒(méi)有退還，應(yīng)當(dāng)查明原因；如果屬于沖抵貨款或者租金等情形的，應(yīng)當(dāng)并入銷售額征稅。