2023年第171講，說稅收，談風(fēng)險，講政策。今天說說“企業(yè)所得稅的納稅地點”的政策規(guī)定。

《企業(yè)所得稅法》結(jié)合我國的具體情況，參照國際稅收慣例，并從有利于稅收征管考慮，采用"登記注冊地"和"實際管理機構(gòu)所在地"相結(jié)合的方式確定企業(yè)的納稅地點。

一、納稅地點一般規(guī)定

（一）居民企業(yè)的納稅地點

1.登記注冊地

除稅收法律、行政法規(guī)另有規(guī)定外，居民企業(yè)以企業(yè)登記注冊地為納稅地點；

2.實際管理機構(gòu)所在地

登記注冊地在境外的，以實際管理機構(gòu)所在地為納稅地點。

3.企業(yè)登記注冊地概念

（1）企業(yè)登記注冊地，是指企業(yè)依照國家有關(guān)規(guī)定登記注冊的住所地。

（2）即企業(yè)在市場監(jiān)督管理等部門辦理注冊登記時領(lǐng)取的營業(yè)執(zhí)照上載明的主要辦事機構(gòu)所在地。

4.實際管理機構(gòu)概念

（1）實際管理機構(gòu)，是指對企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營、人員、賬務(wù)、財產(chǎn)等實施實質(zhì)性全面管理和控制的機構(gòu)。

（2）在實際稅收征管工作中，實際管理機構(gòu)所在地要根據(jù)實質(zhì)重于形式的原則，考慮多方面因素具體認(rèn)定。

（二）非居民企業(yè)的納稅地點

1.機構(gòu)、場所所在地為納稅地點

在中國境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)、場所的非居民企業(yè)，其所設(shè)機構(gòu)、場所取得的來源于中國境內(nèi)的所得，以及發(fā)生在中國境外但與其所設(shè)機構(gòu)、場所有實際聯(lián)系的所得，以機構(gòu)、場所所在地為納稅地點。

2.扣繳義務(wù)人所在地為納稅地點

在中國境內(nèi)未設(shè)立機構(gòu)、場所的非居民企業(yè)，或者雖設(shè)立機構(gòu)、場所但取得的所得與其所設(shè)機構(gòu)、場所沒有實際聯(lián)系的所得，以扣繳義務(wù)人所在地為納稅地點。

二、匯總繳納企業(yè)納稅地點

（一）居民企業(yè)的匯總繳納

1.法人是企業(yè)所得稅的納稅人

《企業(yè)所得稅法》遵循國際慣例，實行法人所得稅制，即只有法人才是企業(yè)所得稅的納稅人。

2.分支機構(gòu)不在其所在地繳納企業(yè)所得稅

（1）企業(yè)設(shè)立的不具有法人資格的分支機構(gòu)，只是總機構(gòu)的一個經(jīng)營單位，對外不承擔(dān)相應(yīng)的民事法律責(zé)任，不是一個法律實體，因此《企業(yè)所得稅法》及其實施條例規(guī)定，居民企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立的不具有法人資格的營業(yè)機構(gòu)，應(yīng)當(dāng)匯總計算企業(yè)所得稅。

（2）企業(yè)匯總計算并繳納企業(yè)所得稅時，應(yīng)當(dāng)統(tǒng)一核算應(yīng)納稅所得額。即總機構(gòu)下屬的不具有法人資格的分支機構(gòu)，不在其所在地繳納企業(yè)所得稅，而是匯總到總機構(gòu)所在地，由總機構(gòu)統(tǒng)一匯總計算后繳納。

3.跨省市總分機構(gòu)企業(yè)繳納的企業(yè)所得稅管理規(guī)定

按照我國現(xiàn)行財政體制，企業(yè)繳納的企業(yè)所得稅中有40％作為企業(yè)所在地地方政府的財政收入，如果改變現(xiàn)行總分機構(gòu)分別納稅的做法，而實行總機構(gòu)匯總納稅，分支機構(gòu)所在地地方財政應(yīng)得的企業(yè)所得稅部分就會轉(zhuǎn)移到總機構(gòu)所在地，這就影響了分支機構(gòu)所在地地方政府的財政利益。

為了有效解決法人所得稅制下企業(yè)所得稅稅源跨省市轉(zhuǎn)移問題，處理好地區(qū)間利益關(guān)系，財政部、國家稅務(wù)總局、中國人民銀行聯(lián)合制定了《跨省市總分機構(gòu)企業(yè)所得稅分配及預(yù)算管理辦法》（財預(yù)〔2012〕40號印發(fā)）并報國務(wù)院批準(zhǔn)后施行。在此基礎(chǔ)上，國家稅務(wù)總局制定了《跨地區(qū)經(jīng)營匯總納稅企業(yè)所得稅征收管理辦法》，對屬于中央與地方共享收入范圍的跨省市總分機構(gòu)企業(yè)繳納的企業(yè)所得稅，按照統(tǒng)一規(guī)范、兼顧總機構(gòu)和分支機構(gòu)所在地利益的原則，實行"統(tǒng)一計算、分級管理、就地預(yù)繳、匯總清算、財政調(diào)庫"的企業(yè)所得稅征收管理辦法。

①統(tǒng)一計算。是指總機構(gòu)統(tǒng)一計算包括匯總納稅企業(yè)所屬各個不具有法人資格分支機構(gòu)在內(nèi)的全部應(yīng)納稅所得額、應(yīng)納所得稅額。

②分級管理。是指總機構(gòu)、分支機構(gòu)所在地的主管稅務(wù)機關(guān)都有對當(dāng)?shù)貦C構(gòu)進行企業(yè)所得稅管理的責(zé)任，總機構(gòu)和分支機構(gòu)應(yīng)分別接受機構(gòu)所在地主管稅務(wù)機關(guān)的管理。

③就地預(yù)繳。是指總機構(gòu)、分支機構(gòu)應(yīng)按規(guī)定，分月或分季分別向所在地主管稅務(wù)機關(guān)申報預(yù)繳企業(yè)所得稅。

④匯總清算。是指在年度終了后，總機構(gòu)統(tǒng)一計算匯總納稅企業(yè)的年度應(yīng)納稅所得額、應(yīng)納所得稅額，抵減總機構(gòu)、分支機構(gòu)當(dāng)年已就地分期預(yù)繳的企業(yè)所得稅款后，多退少補。

⑤財政調(diào)庫。是指財政部定期將繳入中央國庫的匯總納稅企業(yè)所得稅待分配收人，按照核定的系數(shù)調(diào)整至地方國庫。

4.不具有法人資格分支機構(gòu)的預(yù)交管理

居民企業(yè)在中國境內(nèi)跨地區(qū)（指跨省、自治區(qū)、直轄市和計劃單列市）設(shè)立不具有法人資格分支機構(gòu)的，該居民企業(yè)為跨地區(qū)經(jīng)營匯總納稅企業(yè)（簡稱匯總納稅企業(yè)）。匯總納稅企業(yè)就地預(yù)繳企業(yè)所得稅的一般規(guī)定如下：

(1）總機構(gòu)和具有主體生產(chǎn)經(jīng)營職能的二級分支機構(gòu)，就地分?jǐn)偫U納企業(yè)所得稅。二級分支機構(gòu)，是指匯總納稅企業(yè)依法設(shè)立并領(lǐng)取非法人營業(yè)執(zhí)照（登記證書），且總機構(gòu)對其財務(wù)、業(yè)務(wù)、人員等直接進行統(tǒng)一核算和管理的分支機構(gòu)。

(2）匯總納稅企業(yè)按照《企業(yè)所得稅法》規(guī)定匯總計算的企業(yè)所得稅，包括預(yù)繳稅款和匯算清繳應(yīng)繳應(yīng)退稅款，50％在各分支機構(gòu)間分?jǐn)?，各分支機構(gòu)根據(jù)分?jǐn)偠惪罹偷剞k理繳庫；50％由總機構(gòu)分?jǐn)偫U納，其中25％就地辦理繳庫，25％就地全額繳入中央國庫。具體的稅款繳庫或退庫程序按照財預(yù)〔2012〕40號文件第五條等相關(guān)規(guī)定執(zhí)行。

(3）總分機構(gòu)分?jǐn)偠惪畹挠嬎恪?/p>

總機構(gòu)按以下公式計算分?jǐn)偠惪睿?/p>

總機構(gòu)分?jǐn)偠惪睿絽R總納稅企業(yè)當(dāng)期應(yīng)納所得稅額x50%

分支機構(gòu)按以下公式計算分?jǐn)偠惪睿?/p>

所有分支機構(gòu)分?jǐn)偠惪羁傤~＝匯總納稅企業(yè)當(dāng)期應(yīng)納所得稅額x50%

某分支機構(gòu)分?jǐn)偠惪睿剿蟹种C構(gòu)分?jǐn)偠惪羁傤~ x 該分支機構(gòu)分?jǐn)偙壤?/p>

總機構(gòu)應(yīng)按照上年度分支機構(gòu)的營業(yè)收入、職工薪酬和資產(chǎn)總額三個因素計算各分支機構(gòu)分?jǐn)偹枚惪畹谋壤蝗壖耙韵路种C構(gòu)，其營業(yè)收入、職工薪酬和資產(chǎn)總額統(tǒng)一計入二級分支機構(gòu)；三因素的權(quán)重依次為0.35、0.35、0.30。其計算公式如下：

某分支機構(gòu)分?jǐn)偙壤剑ㄔ摲种C構(gòu)營業(yè)收入÷各分支機構(gòu)營業(yè)收入之和）x0.35+（該分支機構(gòu)職工薪酬÷各分支機構(gòu)職工薪酬之和）x0.35+（該分支機構(gòu)資產(chǎn)總額÷各分支機構(gòu)資產(chǎn)總額之和）x0.30

(4）居民企業(yè)在中國境內(nèi)沒有跨地區(qū)設(shè)立不具有法人資格分支機構(gòu)，僅在同一省、自治區(qū)、直轄市和計劃單列市內(nèi)設(shè)立不具有法人資格分支機構(gòu)的，其企業(yè)所得稅征收管理辦法，由各省、自治區(qū)、直轄市和計劃單列市稅務(wù)局參照《跨地區(qū)經(jīng)營匯總納稅企業(yè)所得稅征收管理辦法》聯(lián)合制定。

5.政策依據(jù)

以上內(nèi)容見《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)跨地區(qū)經(jīng)營匯總納稅企業(yè)所得稅征收管理辦法的通知》（總局公告2012年第57號）。

（二）非居民企業(yè)的匯總繳納

1.非居民企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立兩個或者兩個以上機構(gòu)、場所，符合國務(wù)院稅務(wù)主管部門規(guī)定條件的，可以選擇由其主要機構(gòu)、場所匯總繳納企業(yè)所得稅。

2.非居民企業(yè)選擇匯總納稅的主要機構(gòu)、場所，是指對其他機構(gòu)、場所的經(jīng)營業(yè)務(wù)負(fù)有監(jiān)督管理責(zé)任，設(shè)有完整的賬簿、憑證，能夠準(zhǔn)確反映各機構(gòu)的收入、成本、費用和盈虧情況的機構(gòu)、場所。

3.匯總納稅的非居民企業(yè)應(yīng)在匯總納稅的年度中持續(xù)符合下列所有條件：

(1）匯總納稅的各機構(gòu)、場所已在所在地主管稅務(wù)機關(guān)辦理稅務(wù)登記，并取得納稅人識別號。

(2）主要機構(gòu)、場所符合《企業(yè)所得稅法實施條例》第一百二十六條規(guī)定，匯總納稅的各機構(gòu)、場所不得采用核定方式計算繳納企業(yè)所得稅。

(3）匯總納稅的各機構(gòu)、場所能夠按照規(guī)定準(zhǔn)確計算本機構(gòu)、場所的稅款分?jǐn)傤~，并按要求向所在地主管稅務(wù)機關(guān)辦理納稅申報。

4匯總納稅的各機構(gòu)、場所實行"統(tǒng)一計算、分級管理、就地預(yù)繳、匯總清算、財政調(diào)庫"的企業(yè)所得稅征收管理辦法。除國家稅務(wù)總局公告2019年第12號另有規(guī)定外，相關(guān)稅款計算、稅款分?jǐn)?、繳庫或退庫地點、繳庫或退庫比例、征管流程等事項，比照《跨地區(qū)經(jīng)營匯總納稅企業(yè)所得稅征收管理辦法》等適用于居民企業(yè)匯總繳納企業(yè)所得稅的規(guī)定執(zhí)行。

5.政策依據(jù)

《國家稅務(wù)總局、財政部、中國人民銀行關(guān)于非居民企業(yè)機構(gòu)場所匯總繳納企業(yè)所得稅有關(guān)問題的公告》（總局公告2019年第12號）。

三、合并納稅企業(yè)納稅地點

1.政策規(guī)定

（1）合并納稅是指母公司在合并其子公司年度企業(yè)所得稅納稅申報表的基礎(chǔ)上，統(tǒng)一計算年度應(yīng)納稅所得額、應(yīng)納所得稅額，統(tǒng)一申報繳納企業(yè)所得稅。此時企業(yè)所得稅的納稅地點為母公司登記注冊的住所地。

（2）世界許多國家為了鼓勵企業(yè)做大做強，發(fā)揮規(guī)模優(yōu)勢，增強國際競爭力，都允許符合條件的母子公司合并納稅。

（3）我國實行法人所得稅制，將獨立的法人組織作為企業(yè)所得稅的納稅人，子公司具備獨立法人資格，應(yīng)當(dāng)和母公司分別作為獨立納稅人分別繳納企業(yè)所得稅。

（4）由于合并納稅與以獨立法人為納稅人的原則相背離，必須嚴(yán)格控制，因此《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，除國務(wù)院另有規(guī)定外，企業(yè)之間不得合并繳納企業(yè)所得稅。

（5）從2009年1月1日目起，此前經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)或按國務(wù)院規(guī)定條件批準(zhǔn)實行合并繳納企業(yè)所得稅的企業(yè)集團一律停止執(zhí)行合并繳納企業(yè)所得稅政策。

2.政策依據(jù)

《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于試點企業(yè)集團繳納企業(yè)所得稅有關(guān)問題的通知》（財稅〔2008〕119號）。

四、所得稅收入中央獨享企業(yè)納稅地點

（一）中央直屬大型國有企業(yè)的企業(yè)所得稅納稅地點為總機構(gòu)所在地

下列匯總納稅的中央直屬大型國有企業(yè)的企業(yè)所得稅納稅地點為總機構(gòu)所在地：

1.政策規(guī)定及依據(jù)

（1）政策規(guī)定

國有郵政企業(yè)（包括中國郵政集團公司及其控股公司和直屬單位）、中國工商銀行股份有限公司、中國農(nóng)業(yè)銀行股份有限公司、中國銀行股份有限公司、國家開發(fā)銀行股份有限公司、中國農(nóng)業(yè)發(fā)展銀行、中國進出口銀行、中國投資有限責(zé)任公司、中國建設(shè)銀行股份有限公司、中國建銀投資有限責(zé)任公司、中國信達資產(chǎn)管理股份有限公司、中國石油天然氣股份有限公司、中國石油化工股份有限公司、海洋石油天然氣企業(yè)（包擴中國海洋石油總公司、中海石油（中國）有限公司、中海油田服務(wù)股份有限公司、海洋石油工程股份有限公司）、中國長江電力股份有限公司等企業(yè)繳納的企業(yè)所得稅（包括滯納金、罰款）為中央政府收人，全額上繳中央國庫。上述大型央企的企業(yè)所得民納民地點為總機構(gòu)所在地。

（2）政策依據(jù)

《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)（跨地區(qū)經(jīng)營匯總納稅企業(yè)所得稅征收管理辦法）的通知》（總局公告2012年第57號）。

2.政策規(guī)定及依據(jù)

（1）政策規(guī)定

中國郵政儲蓄銀行、中國郵政速遞物流股份有限公司、中郵人壽保險股份有限公司繳納的企業(yè)所得稅繼續(xù)作為中央收入。

中國華融資產(chǎn)管理股份有限公司、中國長城資產(chǎn)管理公司、中國東方資產(chǎn)管理公司繳納的企業(yè)所得稅為中央收入，全部繳入中央國庫。

中海油能源發(fā)展股份有限公司企業(yè)所得稅為中央收入，全部繳入中央國庫。

上述大型央企的企業(yè)所得稅納稅地點為總機構(gòu)所在地。

（2）政策依據(jù)

《財政部、國家稅務(wù)總局、中國人民銀行關(guān)于明確中國郵政儲蓄銀行等企業(yè)所得稅收入歸屬的通知》（財預(yù)〔2013〕34號）。

（二）其他規(guī)定

上述收人全額歸屬中央的企業(yè)有關(guān)企業(yè)所得稅的征管規(guī)定如下：

1．上述企業(yè)應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅由企業(yè)總機構(gòu)統(tǒng)一匯總計算后，向總機構(gòu)所在地主管稅務(wù)機關(guān)申報預(yù)繳，年終進行匯算清繳。

上述企業(yè)所屬二級分支機構(gòu)應(yīng)按照企業(yè)所得稅的有關(guān)規(guī)定，向其當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機關(guān)報送企業(yè)所得稅預(yù)繳申報表和其他相關(guān)資料，各分支機構(gòu)不就地預(yù)繳企業(yè)所得稅。

2．收人全額歸屬中央的企業(yè)所屬二級及二級以下分支機構(gòu)，發(fā)生資產(chǎn)損失的，按照《企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法》（總局公告2011年第25號印發(fā)）的規(guī)定辦理；發(fā)生名單變化的，按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于3項企業(yè)所得稅事項取消審批后加強后續(xù)管理的公告》（總局公告2015年第6號）第二條的規(guī)定辦理。

（三）政策依據(jù)

1.《國家稅務(wù)總局關(guān)于中國工商銀行股份有限公司等企業(yè)企業(yè)所得稅有關(guān)征管問題的通知》（國稅函〔2010〕184號）。

2.《國家稅務(wù)總局關(guān)于中國郵政集團公司企業(yè)所得稅征管問題的公告》（總局公告2013年第58號）。

3.《國家稅務(wù)總局關(guān)于中國長城資產(chǎn)管理公司企業(yè)所得稅征管問題的公告》（總局公告2013年第57號）。

4.《國家稅務(wù)總局關(guān)于中國華融資產(chǎn)管理股份有限公司和中國東方資產(chǎn)管理公司企業(yè)所得稅征管問題的公告》（總局公告2013年第38號）。

5.《國家稅務(wù)總局關(guān)于修訂企業(yè)所得稅2個規(guī)范性文件的公告》（總局公告2016年第88號）。