有位朋友向筆者反映工作中遇到一棘手涉稅申報問題：某投資公司2022年底增值稅納稅申報附表《增值稅及附加稅費申報表附列資料（三）》（以下簡稱“《附列資料（三）》”中“服務(wù)、不動產(chǎn)和無形資產(chǎn)扣除項目”項下“期末余額”金額為xx元，即該公司金融商品轉(zhuǎn)讓項目年末出現(xiàn)負差。該公司向主管稅局反映，溝通下來未能消除負差影響，想到這個負差引起公司稅款損失，憂心不已。

金融商品轉(zhuǎn)讓出現(xiàn)負差不得結(jié)轉(zhuǎn)的規(guī)定出自《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）附件2：“金融商品轉(zhuǎn)讓按照賣出價扣除買入價后的余額為銷售額。轉(zhuǎn)讓金融商品出現(xiàn)的正負差，按盈虧相抵后的余額為銷售額。若相抵后出現(xiàn)負差，可結(jié)轉(zhuǎn)下一納稅期與下期轉(zhuǎn)讓金融商品銷售額相抵，但年末仍出現(xiàn)負差的，不得轉(zhuǎn)入下一個會計年度。”。

小規(guī)模納稅人情況比較簡單，筆者以資管產(chǎn)品管理人一般納稅人的金融商品轉(zhuǎn)讓進行解析說明。

案例

某公司為2022年10月新成立的**投資管理公司（一般納稅人），2022年經(jīng)營業(yè)務(wù)情況如下：（假設(shè)不考慮利息）

該年11月接受客戶委托買賣債券，賣出價824萬，該債券買入價為927萬；12月轉(zhuǎn)讓債券1236萬，買入價為1030萬。請問該機構(gòu)各期不含稅額、應(yīng)扣除金額、應(yīng)納稅額為多少，并簡述增值稅申報步驟。

【解析】

11月虧損103萬元，不含稅銷售額：（824-927）/1.03=-100(萬元)

12月盈余206萬(1236-1030)，不含稅銷售額為206/1.03=200(萬元)

該司11月價差為-103萬，12月為206萬元。全年整體盈余，無負差出現(xiàn)。金融商品買賣情況如下表所示：（不含稅金額：萬元）

以下為增值稅申報表情況：

（1）11月份

①《附列資料（三）》

②《增值稅及附加稅費申報表附列資料（一）》（以下簡稱“《附列資料（一）》”》

③主表

（2）12月份

①《附列資料（三）》

②《附列資料（一）》

③主表

“金融商品轉(zhuǎn)讓”增值稅申報注意點

財稅〔2016〕140號等文件規(guī)定，資管產(chǎn)品運營過程中發(fā)生的增值稅應(yīng)稅行為，以資管產(chǎn)品管理人為增值稅納稅人，暫適用簡易計稅方法，按照3%的征收率繳納增值稅。資管產(chǎn)品管理人類型，包括銀行、信托公司、公募基金管理公司及其子公司、證券公司及其子公司、期貨公司及其子公司、私募基金管理人、保險資產(chǎn)管理公司、專業(yè)保險資產(chǎn)管理機構(gòu)、養(yǎng)老保險公司。

資管產(chǎn)品管理人運營資管產(chǎn)品過程中金融商品轉(zhuǎn)讓增值稅在申報上有如下注意點：

1.金融商品轉(zhuǎn)讓 “買入價”

以余額為銷售額征稅的政策在業(yè)內(nèi)俗稱“差額征稅”。差額征稅是根據(jù)財政部和國家稅務(wù)總局營改增試點政策的規(guī)定，對于企業(yè)發(fā)生的某些業(yè)務(wù)，比如金融商品轉(zhuǎn)讓、經(jīng)紀代理服務(wù)、融資租賃和融資性售后回租業(yè)務(wù)等無法通過抵扣機制避免重復(fù)征稅的項目，采用直接扣減銷售額的計稅方法，而“買入價”正是這個差額扣除的部分。

對應(yīng)到上述案例，該公司11月份、12月份“買入價”為927萬、1030萬。

2.“金融商品轉(zhuǎn)讓”要注意年度數(shù)據(jù)平穩(wěn)

“金融商品轉(zhuǎn)讓”正負差在整年度各期是可以互相抵補的，抵補通過《附列資料（三）》的第6列“期末余額”傳遞到該表下期“期初余額”；下期如有“發(fā)生額”，以“發(fā)生額”“期初余額”之和作為下期實際扣除額，但扣減數(shù)不超過對應(yīng)期“本期服務(wù)、不動產(chǎn)和無形資產(chǎn)價稅合計額”。當(dāng)本期“發(fā)生額”“期初余額”之和大于銷售額時，扣除額為銷售額，不足扣減部分將傳遞到申報下期，就如11月份購進額為927萬，銷售額為824萬，實際扣除額為824萬，剩余103萬傳遞到下期（12月）扣減。

轉(zhuǎn)讓金融商品正負差在年度中可抵補。然而這種正負差抵補是有時效的，一旦整年數(shù)據(jù)正負差過大，導(dǎo)致抵補時效超過一年，即最后一期出現(xiàn)負差，那么按規(guī)定負差以后年度將不得抵補。當(dāng)年末“金融商品轉(zhuǎn)讓”出現(xiàn)負差，跨年第一個申報期《附表列資料（三）》的“金融商品轉(zhuǎn)讓”相關(guān)行次“期初余額”將自動清零，這就是開頭所提年末出現(xiàn)負差不能帶入到跨年和稅務(wù)溝通無果的原因所在（政策上規(guī)定不能跨年結(jié)轉(zhuǎn)）。

因此，納稅人如能對年度數(shù)據(jù)有一定把控，最起碼不要讓年度的銷售額小于購進額，也不至于白白浪費差額扣除部分金額而多繳稅。

3.“金融商品轉(zhuǎn)讓”負差解決辦法

就開頭情況，如果2022年末形成“金融商品轉(zhuǎn)讓”形成負差，對于這個年末形成負差的情況，目前有兩類建議：

建議一：有建議在2023年第一個申報期《附表列資料（三）》“發(fā)生額”填負數(shù)，但據(jù)表格勾稽關(guān)系顯示，“發(fā)生額”為負數(shù)過不了。

建議二：將負差直接在2022年末作為“未開票金額”申報，這樣當(dāng)期盈利可以充分得到抵補，不至于浪費實際扣減額。

按《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》相關(guān)規(guī)定，納稅人應(yīng)當(dāng)在增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時開具發(fā)票，而“未開票發(fā)票”是對已產(chǎn)生增值稅納稅義務(wù)而未具開票的收入進行納稅申報的情形，其運用出現(xiàn)在增值稅一般稅率幾次變動調(diào)整前未開具增值稅發(fā)票的增值稅應(yīng)稅行為。

“未開票發(fā)票”申報本身并沒有什么問題，但是“未開票發(fā)票”處理不當(dāng)較易牽涉虛開（刑事責(zé)任）等敏感領(lǐng)域。因此，納稅人為抵補金融商品轉(zhuǎn)讓的負差采用“未開票發(fā)票”做主動納稅的做法，還是建議和主管稅局做好溝通；如果確需對這部分負差做“未開票收入”，也須做好未開具發(fā)票臺賬明細，待后期規(guī)范補開發(fā)票后，對補開金額做“未開票發(fā)票”反向申報處理。

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來源：郭琪燕 雁言稅語