最近，筆者在幫助一些企業(yè)開展2022年度企業(yè)所得稅匯算清繳工作時發(fā)現(xiàn)，金融商品交易已經(jīng)成為許多企業(yè)常見的業(yè)務(wù)。值得注意的是，轉(zhuǎn)讓金融商品，可以差額納稅。但是，實務(wù)中個別企業(yè)在股票買賣過程中，忽視增值稅的相關(guān)處理，不僅導(dǎo)致增值稅納稅申報錯誤，而且造成企業(yè)所得稅匯算清繳不準確，引發(fā)系列涉稅風(fēng)險。

案 例

甲公司為制造業(yè)增值稅一般納稅人，兼營證券投資業(yè)務(wù)，執(zhí)行企業(yè)會計準則。2022年7月，甲公司從證券市場購入乙股份有限公司發(fā)行股票70萬股，每股價格10元，另支付股票交易中發(fā)生的傭金、經(jīng)手費和過戶費等10570元。根據(jù)股票業(yè)務(wù)模式和合同現(xiàn)金流量特征，甲公司將相應(yīng)股票劃分為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的交易性金融資產(chǎn)。

2022年9月，甲公司轉(zhuǎn)讓上述股票15萬股，每股成交價格9.5元，轉(zhuǎn)讓股票過程中發(fā)生稅費3598元。2022年12月，出售剩余股票55萬股，每股成交價格12元，支付交易稅費16665元。企業(yè)所得稅處理時，甲公司確認2022年度轉(zhuǎn)讓股票收益=150000×（9.5-10）-10570-3598+550000×（12-10）-16665=994167（元）。

甲公司向筆者咨詢：假設(shè)不考慮附加稅費，轉(zhuǎn)讓股票是否繳納增值稅？有何政策依據(jù)？如何納稅申報？

政策規(guī)定

根據(jù)《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）附件1《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》規(guī)定，金融商品轉(zhuǎn)讓，屬于金融服務(wù)范圍，指轉(zhuǎn)讓外匯、有價證券、非貨物期貨和其他金融商品所有權(quán)的業(yè)務(wù)活動。股票屬于金融商品，當(dāng)發(fā)生股票轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)時，應(yīng)按照財稅〔2016〕36號文件附件2《營業(yè)稅改征增值稅試點有關(guān)事項的規(guī)定》第一條第（三）款相關(guān)規(guī)定進行處理。

也就是說，甲公司應(yīng)以賣出價扣除買入價后的余額為銷售額。對于轉(zhuǎn)讓金融商品出現(xiàn)的正負差，按盈虧相抵后的余額為銷售額。若相抵后出現(xiàn)負差，可結(jié)轉(zhuǎn)下一納稅期與下期轉(zhuǎn)讓金融商品銷售額相抵，但年末時仍出現(xiàn)負差的，不得轉(zhuǎn)入下一個會計年度。金融商品的買入價，可以選擇按照加權(quán)平均法或者移動加權(quán)平均法進行核算，選擇后36個月內(nèi)不得變更。同時，金融商品轉(zhuǎn)讓不得開具增值稅專用發(fā)票。

稅務(wù)處理

在初始確認環(huán)節(jié)，甲公司2022年7月購入股票，將其劃分為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的交易性金融資產(chǎn)，符合《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》規(guī)定。股票買入價7000000元，是未來轉(zhuǎn)讓股票收入抵減項。發(fā)生交易費用10570元，不計入股票買價。

2022年9月轉(zhuǎn)讓股票時，賣出價為每股9.5元，發(fā)生交易費3598元，不抵減股票轉(zhuǎn)讓收入，賣出價與買入價之間損失=（9.5-10）×150000=-75000（元），形成負差，將抵減以后期間轉(zhuǎn)讓股票收入。當(dāng)月應(yīng)申報繳納增值稅，同時在轉(zhuǎn)讓股票備查簿中登記虧損75000元。

2022年12月轉(zhuǎn)讓股票時，轉(zhuǎn)讓股票發(fā)生交易費用16665元，不抵減當(dāng)期股票轉(zhuǎn)讓收入。應(yīng)計提增值稅銷項稅額=[（12-10）×550000-75000]÷1.06×6%=58018.87（元），通過“應(yīng)交稅費——轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”明細科目核算。

甲公司轉(zhuǎn)讓股票未計提增值稅銷項稅額，導(dǎo)致多計利潤。因此，應(yīng)調(diào)減當(dāng)期企業(yè)所得稅應(yīng)稅所得額58018.87元。

納稅申報

經(jīng)筆者核對，甲公司原申報2022年9月和12月增值稅分別為85000元、120000元。

甲公司應(yīng)先更正2022年9月所屬期增值稅申報表。具體來說，甲公司應(yīng)在2022年9月《增值稅納稅申報表附列資料（一）》（本期銷售情況明細）的第5行“一般計稅方法計稅（全部征稅項目）6%稅率”對應(yīng)“未開具發(fā)票”第5列、第6列分別填報“銷售額”1344339.62元，“銷項（應(yīng)納）稅額”80660.38元；第9列、第10列填報情況與第5列、第6列相同；第11列“價稅合計”填報1425000元；第12列“服務(wù)、不動產(chǎn)和無形資產(chǎn)扣除項目本期實際扣除金額”1425000元；“扣除后”項目第13列“含稅（免稅）銷售額”填報0元、第14列“銷項（應(yīng)納）稅額”填報0元。

同時，甲公司應(yīng)在《增值稅納稅申報表附列資料（三）》（服務(wù)、不動產(chǎn)和無形資產(chǎn)扣除項目明細）“項目及欄次”對應(yīng)“6%稅率的金融商品轉(zhuǎn)讓項目”欄第1列“本期服務(wù)、不動產(chǎn)和無形資產(chǎn)價稅合計額（免稅銷售額）”填報1425000元；第2列“期初余額”填報0元；第3列“本期發(fā)生額”填報1500000元；第4列“本期應(yīng)扣除金額”填報1500000元；第5列“本期實際扣除金額”填報1425000元；第6列“期末余額”填報75000元。

此外，甲公司應(yīng)更正2022年12月所屬期增值稅申報表。具體來說，甲公司應(yīng)在2022年12月《增值稅納稅申報表附列資料（一）》（本期銷售情況明細）第5列、第6列、第9列、第10列、第11列與其2022年9月的納稅申報表填報情況相同；第12列“服務(wù)、不動產(chǎn)和無形資產(chǎn)扣除項目本期實際扣除金額”填報5575000元；“扣除后”項目第13列“含稅（免稅）銷售額”填報1025000元；第14列“銷項（應(yīng)納）稅額”填報58018.87元。

甲公司還應(yīng)在《增值稅納稅申報表附列資料（三）》（服務(wù)、不動產(chǎn)和無形資產(chǎn)扣除項目明細）“項目及欄次”對應(yīng)“6%稅率的金融商品轉(zhuǎn)讓項目”欄第1列“本期服務(wù)、不動產(chǎn)和無形資產(chǎn)價稅合計額（免稅銷售額）”填報6600000元；第2列“期初余額”填報75000元；第3列“本期發(fā)生額”填報5500000元；第4列“本期應(yīng)扣除金額”填報5575000元；第5列“本期實際扣除金額”填報5575000元；第6列“期末余額”填報0元。

經(jīng)更正申報，甲公司2022年9月無須補繳增值稅，2022年12月應(yīng)補繳增值稅58018.87元，并補繳相應(yīng)滯納金。

來源：中國稅務(wù)報，2023年03月24日，版次：07，作者：唐楓 朱恭平，作者單位：國家稅務(wù)總局揚州市稅務(wù)局、京洲聯(lián)信揚州稅務(wù)師事務(wù)所。本文內(nèi)容僅供一般參考用，均不視為正式的審計、會計、稅務(wù)或其他建議，我們不能保證這些資料在日后仍然準確。任何人士不應(yīng)在沒有詳細考慮相關(guān)的情況及獲取適當(dāng)?shù)膶I(yè)意見下依據(jù)所載內(nèi)容行事。本號所轉(zhuǎn)載的文章，僅供學(xué)術(shù)交流之用。文章或資料的原文版權(quán)歸原作者或原版權(quán)人所有，我們尊重版權(quán)保護。如有問題請聯(lián)系我們，謝謝！